羅紹勇

摘要：針對執(zhí)行《建造合同》中準則的三個實際問題提出一些處理建議，為對《建造合同》準則進一步完善起著積極作用，也為施工企業(yè)在執(zhí)行準則中有關問題的會計核算提供參考。

關鍵詞：建造合同；建造承包商；分包工程；專門借款

中圖分類號：F426.92 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X（2012）32-0176-02

一、分包工程的收入、費用確認處理

分包工程是施工企業(yè)常見的業(yè)務，但是《企業(yè)會計準則第15號——建造合同》卻對分包工程的會計核算，特別是對總承包方和分包方的收入、費用確認沒有作出明確規(guī)定。據(jù)調(diào)查了解：有些施工企業(yè)將分包工程的收入納入總承包方的收入，而將所支付的分包工程款作為總承包方的施工成本，視同自行建造處理。但也有些施工企業(yè)總承包方將分包工程收入和支出不通過本單位收支體系核算。

筆者通過廣泛調(diào)查認為，從簽訂建造合同主體角度分析，該建造合同是總承包方與甲方直接簽訂的，分包工程的收入、成本，應通過總承包方收支核算體系，這樣可以全面反映總承包方的收入與成本，與建造合同內(nèi)容一致，也與總承包方相關職責和義務對等。以下列舉事例說明分包工程會計核算。

案例：2012年1月1日中華建筑公司與紅星工廠簽訂建造合同，中華公司為紅星工廠建造一幢廠房及廠房設備安裝?？傇靸r5000萬元，工期一年。中華公司在施工中，自行完成廠房的建造，發(fā)生實際成本2800萬元，對于廠房設備安裝專業(yè)化程度高，并與三湘機械化施工公司簽訂分包合同，將廠房的設備安裝工程分包給三湘機械化施工公司安裝、調(diào)試，分包工程造價1000萬元（營業(yè)稅率3%，城建稅率7%，教育費附加3%）。

二、建造承包商墊付資金的利息費用處理

建造承包商為甲方建造標的資產(chǎn)，提供的是工程勞務，一般由甲方先行出資，由建造承包商承建。但是在實務中很多建造承包商為了順利中標，則提出先由承包商為甲方墊資承建標的資產(chǎn)，完工后再由甲方支付工程。這已成為建造合同中的一個不爭的事實。如果建造承包商墊資承建，則墊付資金數(shù)額巨大，一般需要從金融機構專門借入，而專門借款利息是資本化還是費用化，借款費用準則中對此沒有明確規(guī)定，所以，會計人員對這類業(yè)務處理感到十分棘手。

筆者認為，只要該借款性質(zhì)符合借款費用準則中規(guī)定的專門借款，則建造承包商在標的資產(chǎn)的建造期間（資本化期間），因墊資借款負擔的實際利息費用就應該資本化，按照借款費用準則的相關規(guī)定，確認計入建造合同成本。

三、對于廢除的內(nèi)部往來科目應建議恢復

原《施工企業(yè)會計制度》以及《企業(yè)會計制度》中關于設置“撥付所屬資金”、“上級撥入資金”和“內(nèi)部往來”等科目在《建造合同準則》中要求并入“其他應收款”和“其他應付款”。

筆者通過深入調(diào)查了解，認為在準則中這種調(diào)整是不結合實際的。因為，施工企業(yè)是一個特殊行業(yè)，由于施工生產(chǎn)的特點，決定了必須實行公司、工區(qū)、項目部三級管理體制或兩級管理體制，與此相適應，施工工程成本核算的組織一般也應實行三級核算或兩級核算體制，這就存在各級核算組織內(nèi)部往來結算款項核算要求。

比如，在原《企業(yè)會計制度》中，“撥付所屬資金”、“上級撥入資金”，核算企業(yè)撥付所屬內(nèi)部獨立核算，但不獨立納稅單位用于生產(chǎn)和經(jīng)營的資金。對于公司本部來說屬于一種債權，對于下屬單位屬于一種債務。在個別資產(chǎn)負債表中可以反映一個企業(yè)內(nèi)部資金運動情況。現(xiàn)在執(zhí)行《建造合同準則》中，將這些內(nèi)部往來全部并入到“其他應收款”和“其他應付款”中，不能真實地反映這些業(yè)務的實際情況，而且也不符合“其他應收款”和“其他應付款”核算內(nèi)容的要求，因此建議：如果對《建造合同準則》進行修訂，應恢復這些內(nèi)部往來科目的設置。

參考文獻：

[1] 財政部.企業(yè)會計準則[M].北京：經(jīng)濟科學出版社，2006.

[2] 財政部.企業(yè)會計準則講解[M].北京：人民出版社，2006.

[責任編輯王佳]