王 飛

（黑龍江省建三江分局前哨農(nóng)場(chǎng)六站，黑龍江 建三江156511）

1 會(huì)計(jì)環(huán)境是選擇會(huì)計(jì)目標(biāo)的制約因素會(huì)計(jì)環(huán)境是會(huì)計(jì)系統(tǒng)以外的但對(duì)會(huì)計(jì)系統(tǒng)產(chǎn)生直接或間接影響作用的客觀條件和狀況,它不可避免地會(huì)受到會(huì)計(jì)外部環(huán)境因素的制約和影響,這些因素主要是:經(jīng)濟(jì)因素、法律因素、文化因素。

1.1 經(jīng)濟(jì)因素是影響一個(gè)國(guó)家會(huì)計(jì)目標(biāo)選擇的主導(dǎo)因素具體可分為經(jīng)濟(jì)體制、經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、企業(yè)經(jīng)營(yíng)機(jī)制、企業(yè)資金來源狀況及所有制結(jié)構(gòu)等。1.1.1經(jīng)濟(jì)體制。在一個(gè)自由市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)為主,宏觀調(diào)控較少,且宏觀調(diào)控一般通過監(jiān)督、服務(wù)和補(bǔ)救等間接方式來實(shí)施的國(guó)家中,其經(jīng)濟(jì)決策高度分散自由,因而作為重要決策依據(jù)之一的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的使用者亦必然分散而多樣。因而,大量的內(nèi)容具體詳細(xì),財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息對(duì)信息的微觀決策有較高的相關(guān)性。在宏觀調(diào)控力度大,以政府直接或間接干預(yù)經(jīng)濟(jì)的方式來維護(hù)公平合理的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境和保持整個(gè)社會(huì)經(jīng)濟(jì)良性運(yùn)轉(zhuǎn)的國(guó)家中,經(jīng)濟(jì)決策權(quán)掌握在國(guó)家手中,則導(dǎo)致信息使用者對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息數(shù)量和內(nèi)容的要求較低,而對(duì)有助于宏觀決策的會(huì)計(jì)信息要求很高。1.1.2經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平。會(huì)計(jì)是經(jīng)濟(jì)發(fā)展的直接產(chǎn)物,經(jīng)濟(jì)越發(fā)達(dá),涉及的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)越復(fù)雜。未來不確定性的增強(qiáng)和決策者選擇范圍的加寬,使企業(yè)利害同人的關(guān)系范圍擴(kuò)大,相應(yīng)地,隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平的提高,信息使用者對(duì)會(huì)計(jì)信息披露范圍和內(nèi)容的要求也就越高。1.1.3企業(yè)經(jīng)營(yíng)機(jī)制。它決定著企業(yè)會(huì)計(jì)信息外部用戶的范圍及其獲取信息的渠道,一般情況下,在獨(dú)資和合伙企業(yè)中,企業(yè)所有者和經(jīng)營(yíng)者往往是同一的,他們提供的會(huì)計(jì)信息主要是為其外部用戶(債權(quán)人和政府管理部門)服務(wù),對(duì)所披露的內(nèi)容和范圍有所控制。在公司制企業(yè)中,由于所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)分離,股東不直接經(jīng)營(yíng)和管理,無法直接獲取信息,只能依靠企業(yè)提供,這時(shí),股東(投資者)成了信息首要的外部使用者,因而對(duì)會(huì)計(jì)信息披露范圍和內(nèi)容要求很高,企業(yè)提供的信息必須滿足他們的要求。

1.2 法律因素全世界有兩大法律體制。一是大陸法系,以德國(guó),法國(guó)為代表。在這些國(guó)家,會(huì)計(jì)目標(biāo)會(huì)更多地考慮國(guó)家的利益,由于企業(yè)利害關(guān)系人一般無法直接參與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)規(guī)范的制定,因而其會(huì)計(jì)目標(biāo)對(duì)于各方利益的考慮更注重有關(guān)利益的協(xié)調(diào)與平衡。在我國(guó),法律對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)有很大影響,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)規(guī)范是由政府制定的,這一體制更接近于大陸法系國(guó)家。二是英美法系,以英國(guó)、美國(guó)及英聯(lián)邦的國(guó)家為代表。在這些國(guó)家中,會(huì)計(jì)目標(biāo)更側(cè)重于反映各利害關(guān)系人的要求,同時(shí),由于企業(yè)利害關(guān)系人可以較直接地參與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)規(guī)范的制定,企業(yè)目標(biāo)反映企業(yè)利害關(guān)系人需求的最終結(jié)果又有可能是一種政治化斗爭(zhēng)的結(jié)果。

1.3 文化因素一個(gè)開放的,個(gè)人主義濃烈,比較注重短期收益,對(duì)不明朗因素反應(yīng)較低的社會(huì),其信息使用者對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的要求較廣泛而詳盡,比較注重那些影響短期收益的信息,企業(yè)保密傾向一般較低。在一個(gè)集體主義盛行,注重長(zhǎng)期利益,對(duì)不明朗因素反應(yīng)較高的社會(huì),其信息的要求相對(duì)較少而企業(yè)的保密程度一般較高。

2 受托責(zé)任觀與決策有用觀會(huì)計(jì)理論界在會(huì)計(jì)目標(biāo)的研究上,有兩個(gè)具有代表性的觀點(diǎn)——受托責(zé)任觀與決策有用觀。受托責(zé)任觀認(rèn)為,資源的所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)分離后,資源的受托方即管理者應(yīng)承擔(dān)合理有效地利用資源、并使其盡可能保值增值的責(zé)任。因而,它強(qiáng)調(diào)經(jīng)營(yíng)凈收益的真實(shí)與準(zhǔn)確,注重信息的可靠性,對(duì)外提供信息有所取舍。決策有用觀認(rèn)為,資源的所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)分離,應(yīng)關(guān)注資本市場(chǎng)的平均風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬水平以及所投資企業(yè)在資本市場(chǎng)上的風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬。因而,它更關(guān)注有關(guān)企業(yè)未來現(xiàn)金流動(dòng)金額,時(shí)間分布及其不確定性的信息。由上述論述可以看出,受托責(zé)任觀和決策有用觀都是建立在兩權(quán)分離基礎(chǔ)之上的,但二者又存在一些主要分岐。

首先,二者適用的經(jīng)濟(jì)環(huán)境不同,受托責(zé)任觀適用于委托受托關(guān)系明確,資源提供者與管理者一般可以直接接觸,雙方都關(guān)注受托資源保值增值的情況,資本市場(chǎng)信息變化對(duì)雙方影響較小或根本不涉及資本市場(chǎng);而決策有用觀則適用于委托受托關(guān)系通過資本市場(chǎng)來建立,資源提供者和管理者一般不直接接觸,雙方更關(guān)注資本市場(chǎng)上的風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬水平的情況。其次,從提供信息的導(dǎo)向上看,受托責(zé)任觀注重信息的可靠性及經(jīng)營(yíng)凈收益的準(zhǔn)確計(jì)量,強(qiáng)調(diào)對(duì)受托責(zé)任履行情況的如實(shí)報(bào)告,屬經(jīng)營(yíng)者導(dǎo)向;而決策有用觀則注重信息的相關(guān)性,從使用者的立場(chǎng)出發(fā)來提供信息,因而屬所有者導(dǎo)向。從提供信息的數(shù)量和內(nèi)容看,受托責(zé)任觀對(duì)信息有所取舍,且較多運(yùn)用歷史成本計(jì)量;決策有用觀則提供大量信息,且根據(jù)需要運(yùn)用多種計(jì)量屬性。但在提供信息的具體內(nèi)容上,二者又有相通之處,在決策有用觀下,提供可用來評(píng)價(jià)管理人員受托責(zé)任履行情況的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的信息。從這一意義上說,決策有用可以兼顧到受托責(zé)任。

3 決策有用觀-會(huì)計(jì)目標(biāo)的現(xiàn)實(shí)選擇。

3.1 我國(guó)的會(huì)計(jì)環(huán)境要求使用決策有用觀我國(guó)是社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家,以市場(chǎng)作為基礎(chǔ)性調(diào)節(jié)手段,并施行國(guó)家宏觀調(diào)控。目前,由于處于轉(zhuǎn)軌時(shí)期,宏觀調(diào)控以直接干預(yù)和間接干預(yù)方式并舉,但隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的逐步完善,將逐漸轉(zhuǎn)向以間接干預(yù)為主。同時(shí),對(duì)于公有制企業(yè)來說,國(guó)家是企業(yè)公有的特定代表,因此,國(guó)家是企業(yè)會(huì)計(jì)信息的一個(gè)重要身份,對(duì)會(huì)計(jì)信息有不同的需求。從發(fā)展看,國(guó)有股和法人股在不久的將來也將上市流通,隨著資本運(yùn)動(dòng)的廣泛開展社會(huì)公眾持股比例的上升,資本的流動(dòng)性將得到很大提高。從企業(yè)資金來源看,由于目前資本市場(chǎng)剛剛建立,間接融資或從銀行貸款仍是企業(yè)目前融資的主要形式,但隨著資本市場(chǎng)的進(jìn)一步發(fā)展,可以預(yù)見直接融資的比重將提高。會(huì)計(jì)目標(biāo)的選擇應(yīng)有一定的前瞻性,才能保證其具有相對(duì)的穩(wěn)定性和發(fā)揮應(yīng)有的作用,所以與這些環(huán)境相適應(yīng),我國(guó)會(huì)計(jì)目標(biāo)的選擇應(yīng)定位于決策有用。此外,社會(huì)主義國(guó)家的企業(yè),應(yīng)擔(dān)負(fù)起社會(huì)責(zé)任,因而企業(yè)社會(huì)責(zé)任信息還必須有助于宏觀經(jīng)濟(jì)決策。

3.2 決策有用并不排斥反映經(jīng)營(yíng)的受托責(zé)任由于在我國(guó)的企業(yè)中,委托方和受托方還有較大比重采用了直接接觸的形式,因而,在我國(guó)報(bào)告受托資源的保值增值和使用情況,即報(bào)告受托責(zé)任的履行情況仍非常重要。決策有用并不排斥這種需求,報(bào)告企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的信息仍是會(huì)計(jì)信息披露的重點(diǎn)。事實(shí)上,提供可評(píng)價(jià)和檢查受托責(zé)任履行情況的信息同樣是為了滿足使用者決策的需要。

3.3 支持決策有用觀的優(yōu)越性。3.3.1堅(jiān)持決策有用觀有利于改變“強(qiáng)經(jīng)營(yíng)者,弱所有者”的狀況。企業(yè)的所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)分離后,企業(yè)的日常經(jīng)營(yíng)管理由經(jīng)理人員負(fù)責(zé),在所有者監(jiān)督不力的情況下,很容易產(chǎn)生經(jīng)理人控制現(xiàn)象,管理者為追求自身利益會(huì)使企業(yè)目標(biāo)偏離所有者目標(biāo)而損害所有者利益。而日常的會(huì)計(jì)信息披露可以在一定程度上緩解這一沖突,特別是決策有用觀從使用者(主要是企業(yè)所有者)的立場(chǎng)出發(fā)披露會(huì)計(jì)信息,屬所有者導(dǎo)向,更有利于所有者及時(shí)作出正確的決策。3.3.2支持決策有用觀有利于會(huì)計(jì)把企業(yè)責(zé)任與社會(huì)責(zé)任結(jié)合起來。在決策有用觀下,企業(yè)社會(huì)責(zé)任的披露也是使用者決策的一種需要,因而會(huì)得以較全面地揭示,促使企業(yè)對(duì)此更加重視,而在其他方式下,這一點(diǎn)卻往往被忽略。3.3.3支持決策有用觀有利于提高會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。決策有用觀強(qiáng)調(diào)信息的相關(guān)性,強(qiáng)調(diào)提供的信息有助于使用者(包括現(xiàn)實(shí)的和潛在的)進(jìn)行合理決策,因而有利于會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的不斷提高。3.3.4支持決策有用觀有利于規(guī)范和發(fā)展資本市場(chǎng),促進(jìn)社會(huì)資本的流動(dòng)性和社會(huì)資源的有效利用。決策有用觀注重有關(guān)企業(yè)未來現(xiàn)金流動(dòng)金額、時(shí)間不確定的信息,這些信息與資本市場(chǎng)上對(duì)該企業(yè)證券風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)價(jià)息息相關(guān),因而決策有用觀有助于投資者在資本市場(chǎng)上作出理性的投資決策。同時(shí),披露大量的相關(guān)信息可減少內(nèi)部交易的可能性,從而降低資本市場(chǎng)上的平均風(fēng)險(xiǎn)水平,有利于資本市場(chǎng)的健康、規(guī)范發(fā)展。而資本市場(chǎng)的規(guī)范發(fā)展,又有利于促進(jìn)社會(huì)資源的有效利用。

[1]景東華.芻論會(huì)計(jì)行為的外部環(huán)境.審計(jì)署駐成都特派員辦事處【期刊】財(cái)會(huì)月刊，1993-04-01.