長沙理工大學(xué) 劉建英 賀 磊

高速公路建設(shè)項(xiàng)目內(nèi)部控制存在的問題及對策

長沙理工大學(xué) 劉建英 賀 磊

高速公路建設(shè)項(xiàng)目內(nèi)部控制主要是對高速公路建設(shè)項(xiàng)目從項(xiàng)目建議和決策、概預(yù)算編制和審核、工程項(xiàng)目實(shí)施和價款支付、工程竣工決算和審計(jì)的全過程，在財務(wù)部門的主導(dǎo)下以投資控制為主線，依托不相容的崗位工作，以事先制定的計(jì)劃和標(biāo)準(zhǔn)為依據(jù)，定期或不定期地對項(xiàng)目實(shí)施的全過程進(jìn)行調(diào)查、分析、建議與咨詢，實(shí)現(xiàn)對高速公路建設(shè)全過程的有效控制和監(jiān)督。它是高速公路建設(shè)項(xiàng)目得以順利進(jìn)行的“免疫系統(tǒng)”。因此，建立健全內(nèi)部控制對完善我國高速公路建設(shè)項(xiàng)目管理至關(guān)重要。

一、高速公路建設(shè)項(xiàng)目內(nèi)部控制中存在的問題

有效的高速公路建設(shè)項(xiàng)目內(nèi)部控制體系能保證建設(shè)單位在項(xiàng)目的執(zhí)行過程中做好“三控兩管一協(xié)調(diào)一環(huán)?！保赐顿Y、質(zhì)量、進(jìn)度三大控制，合同和安全兩大管理，環(huán)境協(xié)調(diào)、環(huán)境保護(hù)）工作，促使高速公路建設(shè)項(xiàng)目利用有限的資源，實(shí)現(xiàn)項(xiàng)目的預(yù)期投資效益。但目前我國高速公路建設(shè)項(xiàng)目內(nèi)部控制中還存在如下一些問題：

（一）風(fēng)險管理機(jī)制不健全 高速公路建設(shè)項(xiàng)目面臨的風(fēng)險將會造成高速公路建設(shè)項(xiàng)目投資、質(zhì)量、進(jìn)度控制實(shí)施的失控現(xiàn)象，最終導(dǎo)致高速公路建設(shè)項(xiàng)目的經(jīng)濟(jì)效益降低，甚至項(xiàng)目失敗。然而，目前建設(shè)單位在項(xiàng)目建設(shè)前期沒有或少有人參與到前期的風(fēng)險評價中，未能充分的發(fā)揮其在風(fēng)險評估過程中的作用；或?qū)撛诘氖袌鲲L(fēng)險、財務(wù)風(fēng)險歸咎為市場競爭激烈、建設(shè)項(xiàng)目所在地環(huán)境復(fù)雜等，沒有采取合理的風(fēng)險評估方法對建設(shè)單位所面臨的風(fēng)險進(jìn)行合理估計(jì)。項(xiàng)目風(fēng)險的管理主要是依靠負(fù)責(zé)人的經(jīng)驗(yàn)和能力，缺少科學(xué)性保證。

（二）建設(shè)單位對高速公路建設(shè)項(xiàng)目前期的控制管理缺位 所謂的建設(shè)單位管理缺位是指建設(shè)單位鑒于現(xiàn)行管理模式的限制，建設(shè)單位沒能很好的履行對工程項(xiàng)目前期控制的職責(zé)，從而影響了高速公路建設(shè)項(xiàng)目預(yù)期目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。具體而言：

其一，建設(shè)單位在投資決策階段內(nèi)部控制中的缺位。現(xiàn)行的高速公路建設(shè)項(xiàng)目投資決策模式下，高速公路建設(shè)項(xiàng)目投資決策是由高速公路管理局（高速公路建設(shè)開發(fā)總公司）做出，建設(shè)單位不參與或少部分人員參與到高速公路建設(shè)項(xiàng)目投資的決策中來。多數(shù)建設(shè)單位在高速公路建設(shè)項(xiàng)目立項(xiàng)階段的內(nèi)部控制工作非常薄弱，內(nèi)部控制人員沒有發(fā)揮真正的決策輔助功能，沒能對高速公路建設(shè)項(xiàng)目進(jìn)行嚴(yán)密的技術(shù)性論證。

其二，建設(shè)單位在招投標(biāo)管理階段內(nèi)部控制的缺位。在編制高速公路工程招標(biāo)資格預(yù)審文件時，建設(shè)單位財務(wù)人員參與較少，致使資審文件中對資審申請人財務(wù)狀況與財務(wù)能力評審指標(biāo)的設(shè)定尚欠全面和科學(xué)。加之資審時，由于財務(wù)人員很少參與，因而，對資審申請人報送的并經(jīng)審計(jì)鑒證的會計(jì)報表和相關(guān)財務(wù)資料，作深入一步的財務(wù)分析和評審做得不夠。這為后期高速公路建設(shè)項(xiàng)目合同執(zhí)行的控制帶來了不便，無法保證高速公路建設(shè)項(xiàng)目預(yù)期目標(biāo)的平穩(wěn)實(shí)現(xiàn)。

（三）預(yù)算編制中全面預(yù)算觀念淡薄 預(yù)算編制是建設(shè)單位將項(xiàng)目管理目標(biāo)以及相應(yīng)的資源配置方式加以量化，并使之實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部控制過程。它是建設(shè)單位進(jìn)行財務(wù)控制的依據(jù)。建設(shè)單位在預(yù)算的編制過程中，預(yù)算的制定與執(zhí)行在組織和人員上沒分離。年度預(yù)算目標(biāo)一旦下達(dá)，編制預(yù)算幾乎就成為了財務(wù)部門和管理層之間相互協(xié)商的事情，預(yù)算編制缺乏全員的參與性。預(yù)算控制的財務(wù)性不突出，沒能充分體現(xiàn)預(yù)算的內(nèi)部控制意圖。

（四）工程變更控制力度不夠 目前，建設(shè)單位沒積極的參與隱蔽工程量的核實(shí)，對需要增加投資的部分審查論證深度不夠。對于工程變更的審批，雖然制定了較為完善的制度，但在實(shí)際執(zhí)行的過程中卻沒能嚴(yán)格遵守相應(yīng)的審批權(quán)限管理制度，從而不能很好地控制工程變更帶來的工程造價的變動，這使得施工單位有機(jī)會利用工程變更來套取利益，致使高速公路建設(shè)項(xiàng)目投資成本增加。

（五）輕視對監(jiān)理單位控制 高速公路建設(shè)項(xiàng)目的監(jiān)理單位，在高速公路建設(shè)的過程中既是受托方，又是監(jiān)管方，其職責(zé)的履行不到位，不僅影響高速公路建設(shè)項(xiàng)目的質(zhì)量與進(jìn)度控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，而且也會對投資控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)造成重大的影響。然而，其雙重的身份往往使得建設(shè)單位在實(shí)際工作做忽視對監(jiān)理單位的控制，致使監(jiān)理規(guī)劃或細(xì)則等流于形式。

（六）忽視建設(shè)項(xiàng)目后評價對內(nèi)部控制的作用 目前建設(shè)單位雖然建立了相應(yīng)的工程項(xiàng)目后評估制度，但是在進(jìn)行實(shí)際操作的過程，高速公路建設(shè)完成后建設(shè)單位往往已經(jīng)解散，因此沒能執(zhí)行好后評價工作，從而也就缺乏對所建項(xiàng)目的整體性的評價。而且，在項(xiàng)目后評價的過程中建設(shè)單位財務(wù)人員的參與度很低，因而不能及時發(fā)現(xiàn)前期財務(wù)內(nèi)部控制工作中存在的問題，致使部分內(nèi)部控制責(zé)任不能落實(shí)到實(shí)處，為今后的內(nèi)部控制管理帶來了潛在的風(fēng)險。

二、高速公路建設(shè)項(xiàng)目內(nèi)部控制完善對策

隨著《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》（財會字［2008］7號）的頒布與實(shí)施，高速公路建設(shè)項(xiàng)目在建立和制定有效的內(nèi)部控制制度上有了更為有利的依據(jù)和更為科學(xué)的指引。針對我國高速公路建設(shè)項(xiàng)目內(nèi)部控制過程中存在的問題，建設(shè)單位可以從以下方面去完善內(nèi)部控制制度：

（一）實(shí)施全面風(fēng)險管理 建設(shè)單位進(jìn)行內(nèi)部控制管理，首先應(yīng)建立起高速公路建設(shè)項(xiàng)目全面風(fēng)險管理框架，采用核查表法、層次分析法等科學(xué)識別和評估高速公路建設(shè)項(xiàng)目生命周期各階段的主要風(fēng)險，以最低的成本使風(fēng)險導(dǎo)致的各種損失降低到最小程度，確保高速公路建設(shè)項(xiàng)目預(yù)期經(jīng)濟(jì)效益的實(shí)現(xiàn)。

（二）積極參與高速公路建設(shè)項(xiàng)目決策階段內(nèi)部控制 建設(shè)單位財務(wù)部門應(yīng)參與項(xiàng)目建議書、可行性研究的編制，為高速公路建設(shè)項(xiàng)目投資決策的經(jīng)濟(jì)可行性及財務(wù)資金來源提供合理化的建議。并積極參與審查可行性研究報告，確保可行性研究報告中投資決策的可靠性、真實(shí)性和客觀性，確保高速公路建設(shè)項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)上的切實(shí)可行性，使得建設(shè)單位能對高速公路建設(shè)項(xiàng)目實(shí)施過程的控制行為全面負(fù)責(zé)。

（三）建設(shè)單位財務(wù)部參與監(jiān)管招投標(biāo) 高速公路建設(shè)單位在招標(biāo)投標(biāo)中應(yīng)通過現(xiàn)場考察，資料收集等工作，復(fù)核工程量清單的工程量，確保工程量清單內(nèi)容的完整性與準(zhǔn)確，以確定合理標(biāo)底，防止不平衡報價。其次，建設(shè)單位的財務(wù)部門應(yīng)參與資格預(yù)審文件和招標(biāo)文件的編制，在資審申請人、投標(biāo)人財務(wù)能力評審指標(biāo)的設(shè)定、評分計(jì)分以及建設(shè)資金的管理、使用、監(jiān)督等方面，提出科學(xué)縝密的規(guī)定和要求，選擇實(shí)力強(qiáng)、信譽(yù)好的承包商承擔(dān)工程施工。第三，參照FIDIC條款的有關(guān)規(guī)定和國際金融組織貸款項(xiàng)目高速公路招標(biāo)資格預(yù)審要求，設(shè)立必要的財務(wù)指標(biāo)對投標(biāo)申請人財務(wù)進(jìn)行分析評價，包括：營運(yùn)資金指標(biāo)、資產(chǎn)凈值指標(biāo)、營業(yè)額指標(biāo)、信貸能力指標(biāo)等。第四，建設(shè)單位財務(wù)人員應(yīng)參與合同談判，特別是專用合同條款的談判，從財務(wù)專業(yè)角度，促使中標(biāo)人在資金管理、支付、使用、監(jiān)督諸方面，滿足項(xiàng)目業(yè)主的要求和約束。

（四）推行全面預(yù)算管理制度 高速公路建設(shè)項(xiàng)目全面預(yù)算管理是指高速公路建設(shè)單位依據(jù)建設(shè)項(xiàng)目發(fā)展規(guī)劃、國家宏觀政策、歷史數(shù)據(jù)、高速公路建設(shè)項(xiàng)目特點(diǎn)及目標(biāo)，對高速公路建設(shè)項(xiàng)目內(nèi)部各部門、各單位的各種財務(wù)與非財務(wù)資源，年初由上至下進(jìn)行預(yù)算目標(biāo)的分配。預(yù)算目標(biāo)不但要細(xì)化到各部門，還應(yīng)具體到各部門的每一個人，即全員參與預(yù)算。在實(shí)際執(zhí)行的過程中，要嚴(yán)格按照“定額、定項(xiàng)撥超支不補(bǔ)、節(jié)余調(diào)節(jié)使用”的預(yù)算管理原則執(zhí)行預(yù)算，并要對預(yù)算執(zhí)行單位的執(zhí)行情況進(jìn)行不定期追蹤，予以考核和控制，以便有效地組織和協(xié)調(diào)高速公路建設(shè)項(xiàng)目實(shí)施過程中的各項(xiàng)活動，實(shí)現(xiàn)全過程動態(tài)化控制。

（五）嚴(yán)格控制工程變更 建設(shè)單位對工程變更的控制要重點(diǎn)做好以下方面：

第一，明確變更審批權(quán)限。建設(shè)單位在進(jìn)行內(nèi)部控制管理的過程中，要確保工程變更的審批符合各級變更方案的審批要求，不得出現(xiàn)越權(quán)審批的狀況。只有在緊急情況下，為保證工程財產(chǎn)及人員的安全，駐地監(jiān)理處可直接簽發(fā)工程變更令，但應(yīng)盡快將情況報告總監(jiān)，由總監(jiān)通報建設(shè)單位。

第二，對隱蔽工程量實(shí)行“四方聯(lián)測”。在進(jìn)行高速公路建設(shè)項(xiàng)目內(nèi)部控制的過程中，建設(shè)單位將“四方聯(lián)測”作為重要的內(nèi)部控制措施之一落實(shí)到實(shí)處。對于清淤、切方段填基處理、基礎(chǔ)填換處理等隱蔽工程采用“四方聯(lián)測”的方式確定工程量。所有的隱蔽工程在實(shí)施前、實(shí)施過程中、覆蓋前，建設(shè)單位應(yīng)要求施工單位提前通知業(yè)主、監(jiān)理處、工作站、設(shè)計(jì)方，并一起進(jìn)行現(xiàn)場聯(lián)測和確認(rèn)。建設(shè)單位要確保聯(lián)測各方當(dāng)場簽認(rèn)原始記錄并將其作為工程變更文件的一部分，用以計(jì)算和復(fù)核工程量。建設(shè)單位對未按照上述要求進(jìn)行的現(xiàn)場聯(lián)測的隱蔽工程量應(yīng)不予以認(rèn)可。同時建設(shè)單位內(nèi)部控制人員對所有工程變更數(shù)量進(jìn)行隨機(jī)抽檢，對工程量的準(zhǔn)確性予以保證，其誤差最大不能超過5%，確保風(fēng)險最小化。

（六）實(shí)行監(jiān)理獎懲制度 建設(shè)單位在進(jìn)行內(nèi)部控制管理的過程中，應(yīng)主動出擊，進(jìn)行隨機(jī)抽查，既抽查現(xiàn)場的實(shí)物質(zhì)量情況，又抽查現(xiàn)場監(jiān)理人員的旁站、巡查到位情況及隱蔽驗(yàn)收資料的簽證情況，若發(fā)現(xiàn)監(jiān)理人員未按規(guī)定旁站到位或驗(yàn)收簽證不齊的應(yīng)記錄在案，并責(zé)令整改，如多次出現(xiàn)這一情況的，則應(yīng)對監(jiān)理單位做出適當(dāng)處罰，并追究當(dāng)事人責(zé)任。

（七）正確開展高速公路建設(shè)項(xiàng)目過程的后評價 高速公路建設(shè)單位在項(xiàng)目建設(shè)完成之后，應(yīng)采用科學(xué)的評價指標(biāo)全面評價項(xiàng)目前期工作及實(shí)施過程中各主要環(huán)節(jié)的工作實(shí)績，總結(jié)預(yù)測決策和建設(shè)管理中的經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)，分析實(shí)際情況變化的原因，鑒別實(shí)際結(jié)果偏離預(yù)期結(jié)果的合理程度，以便為今后加強(qiáng)前期工作和進(jìn)一步改進(jìn)高速公路建設(shè)項(xiàng)目內(nèi)部控制管理工作積累經(jīng)驗(yàn)。

［1］謝志華：《內(nèi)部控制：本質(zhì)與結(jié)構(gòu)》，《會計(jì)研究》2009年第12期。

［本文系湖南省軟科學(xué)研究資助項(xiàng)目（編號：2009ZK3086）的階段性研究成果］

（編輯 向玉章）