李 威

淺談新會計準(zhǔn)則下“待攤費用”和“預(yù)提費用”的會計處理

李 威

本文通過“待攤費用”和“預(yù)提費用”相關(guān)內(nèi)容在新會計準(zhǔn)則下如何進行會計核算的分析，按新會計準(zhǔn)則要求，規(guī)范并提出了具有預(yù)付、預(yù)提性質(zhì)費用支出新的會計處理方法。

待攤費用；預(yù)提費用；會計處理

一、具有預(yù)付性質(zhì)的費用支出在新準(zhǔn)則中的會計處理

對于具有預(yù)付性質(zhì)的費用支出，新會計準(zhǔn)則并沒有完全予以取消，只是不再單獨出現(xiàn)“待攤費用”字樣，不再使用該科目而已，只要企業(yè)的相關(guān)經(jīng)濟業(yè)務(wù)符合新準(zhǔn)則中關(guān)于“資產(chǎn)”的定義，仍然可以將其列入資產(chǎn)負債表中的資產(chǎn)方；首次執(zhí)行日“待攤費用”余額不必調(diào)整；但其中的“待攤費用”余額如果不屬于上述情況可列入“預(yù)付款項”進行核算，只能計入首次執(zhí)行日的當(dāng)期損益。我們列舉具體業(yè)務(wù)分析如下：

1.對“低值易耗品”和“出租出借包裝物”的處理

（1）本科目核算企業(yè)周轉(zhuǎn)材料的計劃成本或?qū)嶋H成本，包括包裝物、低值易耗品，以及企業(yè)（建造承包商）的鋼模板、木模板、腳手架等；但對企業(yè)的包裝物、低值易耗品，也可以單獨設(shè)置“包裝物”、“低值易耗品”科目。

（2）本科目可按周轉(zhuǎn)材料的種類，分別設(shè)置在庫、在用和攤銷明細科目進行明細核算。

2.對預(yù)付的財產(chǎn)保險費、經(jīng)營租賃固定資產(chǎn)租金和報刊訂閱費的會計處理

在新準(zhǔn)則體系約束下，預(yù)付財產(chǎn)保險費、經(jīng)營租賃固定資產(chǎn)租金和報刊訂閱費的會計處理是，可以通過“預(yù)付賬款”和“其他應(yīng)收款”科目核算?！捌渌麘?yīng)收款”核算的是除了存出保證金、買入返售金融資產(chǎn)、應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)收賬款、應(yīng)收股利、應(yīng)收利息、長期應(yīng)收款等以外的其他各種應(yīng)收及暫付款項。預(yù)付財產(chǎn)保險費、預(yù)付經(jīng)營租賃固定資產(chǎn)租金和預(yù)付報刊訂閱費這三類費用支出均是企業(yè)按相應(yīng)合同預(yù)付給服務(wù)提供方的款項，與購買商品、采購材料時預(yù)付賬款的性質(zhì)相同，因此通過“預(yù)付賬款”科目核算比較合理。這種會計處理同采購材料、購進商品所預(yù)付的款項有所區(qū)別，為此，要通過相應(yīng)的明細賬戶組織核算予以區(qū)分。

在支付該類費用時，借記“預(yù)付賬款”、貸記“銀行存款”；攤銷時，借記“管理費用”等、貸記“預(yù)付賬款”。

3.對固定資產(chǎn)修理費用的會計處理

那些已經(jīng)實際發(fā)生的、沒有明確期限的固定資產(chǎn)修理費用是比較標(biāo)準(zhǔn)的“待攤費用”，原來會計處理是通過估計和判斷在一年內(nèi)分期承擔(dān)予以攤銷，按照新準(zhǔn)則的要求則應(yīng)該于發(fā)生時一次性核銷，即：生產(chǎn)車間和行政管理部門的固定資產(chǎn)的維修費應(yīng)計入“管理費用”；銷售部門的固定資產(chǎn)的維修費計入“銷售費用”。如果發(fā)生的固定資產(chǎn)修理費用能滿足資本化條件時則應(yīng)當(dāng)計入固定資產(chǎn)的價值。

4.對一次購買印花稅票和一次繳納稅額較多且需要分月攤銷的稅金的處理

對一次購買印花稅票和一次繳納稅額較多且需要分月攤銷的稅金，在會計處理上比較簡單。新會計準(zhǔn)則要求，該業(yè)務(wù)可以通過“預(yù)付賬款”科目核算。具體是每一受益期分?jǐn)倳r借記“管理費用”、貸記“應(yīng)交稅費”，同時借記“應(yīng)交稅費”、貸記“預(yù)付賬款”。

二、具有預(yù)提性質(zhì)的費用支出在新準(zhǔn)則中的會計處理

具有預(yù)提性質(zhì)的費用支出是指，預(yù)先分月計入當(dāng)期費用、但由以后月份支付的費用，即原來歸屬“預(yù)提費用”核算的那些支出。在新會計準(zhǔn)則下，原來歸“預(yù)提費用”科目核算的內(nèi)容、如果有確鑿證據(jù)需要預(yù)提的，應(yīng)根據(jù)其性質(zhì)記入“應(yīng)付賬款”或“其他應(yīng)付款”；對那些過去經(jīng)常發(fā)生的、證據(jù)不足的、隨意性很強的“預(yù)提費用”，新會計準(zhǔn)則規(guī)定是不能計提的；但首次執(zhí)行日“預(yù)提費用”余額中符合負債定義的部分，應(yīng)轉(zhuǎn)入相應(yīng)應(yīng)付款項；不符合負債定義的部分，則只能核銷，按照前期差錯更正原則處理?，F(xiàn)我們?nèi)砸跃唧w的業(yè)務(wù)進行分析：

1.對短期借款的利息費用的會計處理

原計入“預(yù)提費用”科目的預(yù)先提取的貸款利息支出，應(yīng)屬于企業(yè)已發(fā)生尚未支付的負債，它符合“負債”的定義，新會計準(zhǔn)則下，可計入“應(yīng)付利息”。因該費用的受益期一般不得超過一年，故計提利息時借記“財務(wù)費用”、貸記“應(yīng)付利息”；實際支付利息時借記“應(yīng)付利息”等、貸記“銀行存款”。

2.對預(yù)提的固定資產(chǎn)修理費用、預(yù)提的租金和保險費等的會計處理

新會計準(zhǔn)則及相關(guān)“指南”規(guī)定中要求，不再對固定資產(chǎn)的修理費用進行預(yù)提，而是在實際發(fā)生時，根據(jù)支出能否“資本化”，即能否形成固定資產(chǎn)價值，進行相應(yīng)的處理：不能“資本化”的修理費用直接計入當(dāng)期損益，可以“資本化”的則計入固定資產(chǎn)賬面價值。

而對于當(dāng)期應(yīng)付未付的租金和保險費，由于其性質(zhì)是“應(yīng)付款項”，理應(yīng)歸入“應(yīng)付款”一類的科目進行會計核算，但為了與購買商品、外購勞務(wù)所產(chǎn)生的應(yīng)付款項區(qū)別開，則要求通過“其他應(yīng)付款”科目進行處理，即每期根據(jù)本期應(yīng)承擔(dān)的義務(wù)，借記相關(guān)成本費用科目、貸記“其他應(yīng)付款”，支付時借記“其他應(yīng)付款”、貸記“銀行存款”。

除前面的“預(yù)提費用”以外，企業(yè)日常業(yè)務(wù)還有些計提費用。如按照稅法要求，除壞賬準(zhǔn)備金以外計提的其他準(zhǔn)備金，比方存貨跌價準(zhǔn)備、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、短期和長期投資跌價準(zhǔn)備、在建工程減值準(zhǔn)備、無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等這些費用，都不得在稅前扣除，只有在實際發(fā)生時才能據(jù)實扣除。因此要求多數(shù)中小企業(yè)對準(zhǔn)備金一類的計提費用平時不予計提，只有在實際發(fā)生損失時才進行賬務(wù)處理。

此外諸如，工會經(jīng)費、壞賬準(zhǔn)備、銀行貸款利息等費用，一般也不預(yù)提，若按權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則計提時，要按規(guī)定在稅前扣除。

由上所述可見，在新會計準(zhǔn)則下，待攤費用和預(yù)提費用的核算內(nèi)容并不是全部取消，而只是把一些不合理的、難以預(yù)計受益期間的待攤費用和隨意提取的預(yù)提費用取消了，個人認(rèn)為，上述業(yè)務(wù)的會計處理與理解，既比較符合新會計準(zhǔn)則規(guī)定的要求，也與權(quán)責(zé)發(fā)生制等會計基本原則的要求比較吻合。

[1]中華人民共和國財政部.企業(yè)會計準(zhǔn)則[M].北京：經(jīng)濟科學(xué)出版社，2006.

[2]中華人民共和國財政部.企業(yè)會計準(zhǔn)則——應(yīng)用指南.財政經(jīng)濟出版社，2006.

[3]于小鐳.新企業(yè)會計實務(wù)講解.機械工業(yè)出版社，2007，01.

[4]財政部會計資格評價中心中級會計實務(wù).2007，11.

（作者單位：武橋重工集團股份有限公司財務(wù)部）