劉小強(qiáng)

（中國海洋大學(xué) 青島市 266071）

基于全面預(yù)算的海洋系統(tǒng)事業(yè)單位固定資產(chǎn)核算探析

劉小強(qiáng)

（中國海洋大學(xué) 青島市 266071）

結(jié)合事業(yè)單位固定資產(chǎn)的核算方法和特點，從提高固定資產(chǎn)的價值標(biāo)準(zhǔn)、對固定資產(chǎn)計提折舊、劃分資本性支出和收益性支出以及建立固定資產(chǎn)清查盤點制度等方面提出完善事業(yè)單位固定資產(chǎn)核算的建議。

固定資產(chǎn)預(yù)算財務(wù)事業(yè)單位海洋系統(tǒng)

我國海洋系統(tǒng)事業(yè)單位代表政府承擔(dān)社會公共事務(wù)管理、監(jiān)督和服務(wù)職能，隨著國家公共財政體系的改革，部門預(yù)算、政府采購、國庫集中支付等財務(wù)管理制度不斷出臺，粗放式的管理已不能適應(yīng)新形勢的要求，特別是在固定資產(chǎn)管理方面，日常業(yè)務(wù)活動中暴露出的問題愈來愈嚴(yán)重。固定資產(chǎn)是單位資產(chǎn)中的重要組成部分，對其進(jìn)行核算所運(yùn)用的會計核算方法直接關(guān)系到單位的社會效益評價和國有資產(chǎn)的資產(chǎn)保值增值。我國海洋系統(tǒng)事業(yè)單位（下稱事業(yè)單位）的固定資產(chǎn)大部分以政府投入為主，由于固定資產(chǎn)的動作不是以獲取經(jīng)濟(jì)利益為主，而是偏重于社會效益，對其進(jìn)行的會計核算相對比較簡單。

1 事業(yè)單位固定資產(chǎn)核算方法及特點

目前，事業(yè)單位固定資產(chǎn)一般通過兩個會計科目進(jìn)行核算：“固定資產(chǎn)”和“固定基金”。購置固定資產(chǎn)時，會計分錄的做法是：如果固定資產(chǎn)是用國家財政經(jīng)費(fèi)購置的，借記“事業(yè)支出”，貸記“零余額用款額度”；如果是專項經(jīng)費(fèi)購置，借記“專項支出”，貸記“銀行存款”；如果用修購基金購置，借記“專用基金”，貸記“銀行存款”。同時做另一筆分錄：借計“固定資產(chǎn)”，貸計“固定基金”。固定資產(chǎn)報廢減少時，同樣是用這兩個科目進(jìn)行核算：借記“固定基金”，貸記“固定資產(chǎn)”。事業(yè)單位的固定資產(chǎn)一般不要求收入支出配比，因此事業(yè)單位的固定資產(chǎn)一般不計提折舊。固定基金和固定資產(chǎn)兩個會計科目反映固定資產(chǎn)的歷史成本，固定資產(chǎn)從取得到使用過程中，固定資產(chǎn)和固定基金兩個科目的余額不發(fā)生變化。

事業(yè)單位固定資產(chǎn)核算的特點是：(1)固定資產(chǎn)取得時按照實際成本直接計入當(dāng)期支出，在“固定資產(chǎn)”和“固定基金”兩個賬戶中記錄。其中，固定資產(chǎn)資金的來源通過“固定基金”科目反映；(2)事業(yè)單位固定資產(chǎn)在使用過程中不計提折舊和減值準(zhǔn)備，固定資產(chǎn)的維護(hù)和更新用“修購基金”科目來反映；(3)固定資產(chǎn)出讓、報廢、清理時的凈值不反映。

2 事業(yè)單位固定資產(chǎn)核算存在的問題

通過對事業(yè)單位固定資產(chǎn)核算方法和特點的分析可知，其固定資產(chǎn)核算存在以下問題：

2.1 固定資產(chǎn)范圍界定不清晰

《事業(yè)單位會計通則》規(guī)定事業(yè)單位的固定資產(chǎn)是：“一般設(shè)備價值在 500 元以上、專用設(shè)備價值在 800 元以上，使用期限在一年以上，并在使用過程中基本保持原有物質(zhì)形態(tài)的資產(chǎn)。單位價值雖未達(dá)到規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)，但是耐用時間在一年以上的大批同類物質(zhì)，作為固定資產(chǎn)管理?！痹撏▌t對于固定資產(chǎn)的定義范圍過大，使得很多低值易耗品的核算也歸入固定資產(chǎn)中，造成固定資產(chǎn)的統(tǒng)計不準(zhǔn)確，固定資產(chǎn)日后的核算管理復(fù)雜化。另外，隨著物價水平的提高，一般設(shè)備和專用設(shè)備 500 元和 800 元的標(biāo)準(zhǔn)也過低。例如，很多事業(yè)單位的辦公桌椅、電話機(jī)等物品都計入固定資產(chǎn)核算，而這些物品價值較低且容易損壞，更換也比較頻繁，納入固定資產(chǎn)核算的范圍后必然加大了固定資產(chǎn)核算的復(fù)雜性，使得核算的工作量明顯增大。

2.2 事業(yè)單位固定資產(chǎn)的核算無法給報表使用者提供真實有效的會計信息

事業(yè)單位固定資產(chǎn)的核算方法使得會計信息無法真實有效地反映單位的真實財務(wù)狀況。具體表現(xiàn)在：(1)固定資產(chǎn)取得時發(fā)生的成本直接列支當(dāng)期的費(fèi)用，使得當(dāng)期的結(jié)余明顯減少。(2)事業(yè)單位的固定資產(chǎn)不計提折舊。由于事業(yè)單位的固定資產(chǎn)一般是由政府投入購置，不存在為固定資產(chǎn)更新籌集資金的問題，也不要求進(jìn)行收支配比，所以其固定資產(chǎn)一般不計提折舊。這樣在一定程度上減少了固定資產(chǎn)使用過程中會計核算的工作量，但是不計提折舊也存在一定的問題，固定資產(chǎn)的賬面價值只是反映購置時固定資產(chǎn)的歷史成本，可能與現(xiàn)實固定資產(chǎn)的真實價值相差很大，事業(yè)單位的資產(chǎn)負(fù)債表只能反映固定基金和固定資產(chǎn)最原始價值，虛增固定資產(chǎn)報廢之前期間的資產(chǎn)總額，使得固定資產(chǎn)核算的會計信息缺乏真實有效性，不能真實反映事業(yè)單位的財務(wù)狀況。(3)修購基金的提取缺乏合理性。按照現(xiàn)行的《事業(yè)單位會計通則》，事業(yè)單位按照收入的一定比例計提修購基金。但是固定資產(chǎn)的損耗與收入不存在比例關(guān)系，即固定資產(chǎn)的損耗不取決于收入的多少。修購基金的提取使得事業(yè)單位的凈資產(chǎn)中既包含了固定資產(chǎn)的修購基金，又包含了固定資產(chǎn)的原值，這種重復(fù)核算造成了會計信息缺乏真實有效性。

3 事業(yè)單位固定資產(chǎn)核算的建議

根據(jù)以上對事業(yè)單位存在問題的分析，提出關(guān)于事業(yè)單位固定資產(chǎn)核算的建議。

3.1 考慮提高事業(yè)單位固定資產(chǎn)的價值標(biāo)準(zhǔn)

根據(jù)現(xiàn)行的市場價格，適當(dāng)提高一般設(shè)備、專用設(shè)備的價值標(biāo)準(zhǔn)。例如，要以定義事業(yè)單位固定資產(chǎn)為價值在 2 000 以上，使用年限在一年以上，成本能夠可靠計量的，能夠為事業(yè)單位發(fā)展利用的資產(chǎn)。如果單價沒有達(dá)到該標(biāo)準(zhǔn)，建議以低值易耗品進(jìn)行核算。這樣可以縮小固定資產(chǎn)的范圍，提高固定資產(chǎn)統(tǒng)計的準(zhǔn)確性，加強(qiáng)對固定資產(chǎn)的管理。

3.2 對固定資產(chǎn)計提折舊

在現(xiàn)行核算制度下，事業(yè)單位固定資產(chǎn)不計提折舊，隨著固定資產(chǎn)使用年限的增加，賬面價值與實際價值之間的差別會越來越大，另外，由于不計提折舊，有些事業(yè)單位隨意報廢還可利用的固定資產(chǎn)，有些單位卻對應(yīng)報廢的固定資產(chǎn)不做處理。為了彌補(bǔ)不計提固定資產(chǎn)折舊造成的這兩點不足，有必要對事業(yè)單位的固定資產(chǎn)計提適當(dāng)?shù)恼叟f，以便反映事業(yè)單位固定資產(chǎn)在使用過程中的價值，做到賬實相符。具體到計提折舊的方式和方法上：(1)根據(jù)固定資產(chǎn)的使用情況，確定合適的折舊比例，選擇合適的折舊方法。比例不宜定得太高，否則事業(yè)支出過大，影響事業(yè)結(jié)余?？砂垂潭ㄙY產(chǎn)的分類在會計期末計提一定比例的折舊，這樣可以減輕會計人員的工作量。(2)增設(shè)“累計折舊”科目，用來核算固定資產(chǎn)的損耗，同時，“事業(yè)支出”科目下設(shè)置“折舊費(fèi)用”科目。會計期末，計提固定資產(chǎn)的折舊時，借記“事業(yè)支出——折舊費(fèi)用”，貸記“累計折舊”。資產(chǎn)負(fù)債表固定資產(chǎn)科目下設(shè)置“固定資產(chǎn)原值”、“累計折舊”和“固定資產(chǎn)凈值”項目，通過這 3 個項目來反映固定資產(chǎn)的使用狀況及新舊程度。通過這種借鑒企業(yè)單位固定資產(chǎn)的核算辦法，了解固定資產(chǎn)的現(xiàn)行狀況。(3)有些固定資產(chǎn)是事業(yè)單位通過融資租賃取得的。對于這些融資租賃取得的固定資產(chǎn)，事業(yè)單位應(yīng)該按照與自行購置的固定資產(chǎn)計提折舊相同的方法進(jìn)行折舊費(fèi)用的計提，折舊年限根據(jù)租賃資產(chǎn)可利用的年限進(jìn)行確定。

3.3 劃分資本性支出和收益性支出

企業(yè)進(jìn)行會計核算遵循的基本原則之一就是劃分資本性支出和收益性支出，事業(yè)單位對固定資產(chǎn)的核算也應(yīng)該借鑒這一模式。具體來說，如果支出只屬于某一個會計期間，那么此項支出就應(yīng)該劃分為收益性支出，直接列支為當(dāng)期費(fèi)用，沖減事業(yè)結(jié)余；事業(yè)單位取得固定資產(chǎn)的支出涉及的效益如果分屬于不同的會計期間，應(yīng)該劃分為資本性支出，不應(yīng)該直接作為當(dāng)期費(fèi)用列支，資本化的支出應(yīng)該列計于資產(chǎn)負(fù)債表中，反映事業(yè)單位的資產(chǎn)項目，在以后的會計期間通過計提折舊的方式進(jìn)行分?jǐn)?，更能真實反映結(jié)余信息。

3.4 建立事業(yè)單位固定資產(chǎn)的盤點清查制度

企業(yè)會計制度要求企業(yè)應(yīng)該定期對固定資產(chǎn)進(jìn)行盤點清查。事業(yè)單位的固定資產(chǎn)也應(yīng)該建立相關(guān)的固定資產(chǎn)盤點清查制度。會計末期，事業(yè)單位應(yīng)該對固定資產(chǎn)進(jìn)行清查盤點，發(fā)現(xiàn)存在閑置固定資產(chǎn)，及時進(jìn)行核查，加強(qiáng)對固定資產(chǎn)的利用率；如果發(fā)現(xiàn)固定資產(chǎn)已經(jīng)報廢或者已經(jīng)遭到淘汰，導(dǎo)致無法使用的，應(yīng)該及時辦理固定資產(chǎn)的報廢手續(xù)，對于發(fā)生的報廢費(fèi)用，可以參照企業(yè)會計制度設(shè)置“固定資產(chǎn)清理”賬戶進(jìn)行核算。發(fā)生報廢或者已經(jīng)淘汰的固定資產(chǎn)進(jìn)行報廢時，借記“固定資產(chǎn)清理”，貸記“固定資產(chǎn)”；清理固定資產(chǎn)取得的收入借記現(xiàn)金、銀行存款等資產(chǎn)科目，貸記“固定資產(chǎn)清理”。盤點盤虧或者盤盈的固定資產(chǎn)也可以按照企業(yè)會計制度的核算方法設(shè)置“待處理財產(chǎn)損益”科目，盤虧的固定資產(chǎn)借記“待處理財產(chǎn)損益”，盤盈的固定資產(chǎn)貸記“待處理財產(chǎn)損益”，以此來核算固定資產(chǎn)盤點后的實際值，判定固定資產(chǎn)流失的責(zé)任。

綜上所述，我國現(xiàn)階段事業(yè)單位會計制度中對固定資產(chǎn)核算的規(guī)定已經(jīng)越來越不適應(yīng)會計發(fā)展的需要，影響了事業(yè)單位會計信息的質(zhì)量。事業(yè)單位應(yīng)該借鑒企業(yè)固定資產(chǎn)的核算方法，使固定資產(chǎn)的賬面價值能夠和實際價值保持一致，提高事業(yè)單位對國有資產(chǎn)保值增值的意識，使事業(yè)單位的固定資產(chǎn)得到更好的管理。

2011年4月8日