靳東升

（國家稅務(wù)總局稅收科學(xué)研究所，北京 100038）

3月1日，國務(wù)院總理溫家寶主持召開國務(wù)院常務(wù)會(huì)議，討論并通過《中華人民共和國個(gè)人所得稅法修正案（草案）》（以下簡稱《草案》）?！恫莅浮范ㄕ{(diào)個(gè)人所得稅改革方向：對工資薪金所得，在提高免征額的同時(shí)，還將調(diào)整稅率級(jí)次級(jí)距。溫家寶總理在十一屆全國人民代表大會(huì)四次會(huì)議上的《政府工作報(bào)告》中重申了改革個(gè)人所得稅的設(shè)想，提出“提高個(gè)人所得稅工薪所得費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，合理調(diào)整稅率結(jié)構(gòu)，切實(shí)減輕中低收入者稅收負(fù)擔(dān)。”2011年4月《草案》提交全國人大常委會(huì)審議。為廣泛征集社會(huì)意見，4月25日，全國人大常委會(huì)將《草案》及《草案》說明在中國人大網(wǎng)上全文公布，引發(fā)了全社會(huì)對個(gè)稅改革的熱議。

一、世界各國的個(gè)人所得稅發(fā)展趨勢

個(gè)人所得稅現(xiàn)已成為世界各國普遍征收的一個(gè)稅種，因其有增加財(cái)政收入和調(diào)節(jié)收入分配的功能而被喻為“社會(huì)穩(wěn)定器”。就是因?yàn)槿绱?，才產(chǎn)生了西方國家一個(gè)流傳甚廣的說法，就是人在出生以后，只有稅和死是逃不脫的。

1799年英國最早創(chuàng)立了個(gè)人所得稅。當(dāng)時(shí)的英法戰(zhàn)爭致使英國國庫空虛，為了應(yīng)付戰(zhàn)爭之需，英國政府向國內(nèi)富人開征了臨時(shí)的綜合所得稅。1874年伴隨著產(chǎn)業(yè)革命的迅速發(fā)展，經(jīng)過議會(huì)立法，英國的個(gè)人所得稅便作為長久性稅種而確定下來。自此以后，德國、法國、日本和美國等國家紛紛效仿，歷經(jīng)200多年的發(fā)展，個(gè)人所得稅以其無與倫比的優(yōu)越性，逐步成為世界各國普遍開征的一個(gè)重要稅種。

據(jù)經(jīng)濟(jì)合作發(fā)展組織（OECD）對全球189個(gè)國家個(gè)人所得稅稅制改革跟蹤的研究分析，最近30年來全球的個(gè)人所得稅改革出現(xiàn)了六大發(fā)展趨勢：

（一）持續(xù)不斷頻繁的稅制改革

在過去30年里個(gè)人所得稅發(fā)生了極大的變化。最重要的一個(gè)方面，就是稅率、起征點(diǎn)和總的稅收結(jié)構(gòu)總是不斷地變化著。每年平均有45%的國家在國家征稅上（法定稅率或者稅率檔次）修改了至少一個(gè)相關(guān)要素。在這些國家里，至少有一半的國家通過同時(shí)改變稅率和各級(jí)稅率檔次起征點(diǎn)來修改稅法。個(gè)人所得稅在發(fā)達(dá)國家里變化得更頻繁，緊隨著是中上收入國家、中下收入國家和低收入國家的改革。

（二）法定最高邊際稅率下降

全球各國的個(gè)人所得稅最高稅率在過去的25年里出現(xiàn)了大幅度地下降。這種下降在能充分體現(xiàn)世界經(jīng)濟(jì)走向的國內(nèi)生產(chǎn)總值加權(quán)平均的趨勢上表現(xiàn)得尤為突出。最大的變化發(fā)生在20世紀(jì)80年代后期和90年代初期。加權(quán)平均的最高個(gè)人所得稅邊際稅率從1981年的62%下降至1986年的56.3%，下降了5.7個(gè)百分點(diǎn)或者說降幅近乎9%。但是在隨后的八年期間（1986年-1993年）個(gè)人所得稅稅率猛跌約16個(gè)百分點(diǎn)或者說降幅近乎28%（從56.3%到40.7%）。最近幾年OECD國家的平均最高邊際稅率為37.7%，平均最低邊際稅率為16.9%。

在20世紀(jì)80年代初中期高收入國家中率先開始的最高稅率削減到80年代末和90年代初已蔓延到中等收入國家，并在20世紀(jì)90年代末最終在低收入國家開始實(shí)行。

（三）實(shí)際稅率也呈現(xiàn)下降趨勢

對大多數(shù)國家而言，個(gè)人所得稅稅率仍然是累進(jìn)的，但都呈現(xiàn)出了很明顯的下降趨勢。稅率最大的下降勢頭發(fā)生在20世紀(jì)80年代中后期，以后則是持續(xù)而溫和的下降，持續(xù)的稅制改革已經(jīng)降低了所得稅的累進(jìn)性。

因此，如果做世界范圍內(nèi)的加權(quán)平均計(jì)算，個(gè)人所得稅稅制將趨向于采取更低的邊際的和平均的稅率。高收入和中等收入國家在過去的30年間，其實(shí)際稅率一直在下降。個(gè)人收入越高的國家，邊際稅率和平均稅率的降幅越強(qiáng)。低收入國家很少調(diào)整他們的稅率，最不發(fā)達(dá)國家的稅率既沒有變動(dòng)也沒有提高。歷史明顯表明，個(gè)人所得稅的實(shí)際稅率下降趨勢更多地是被發(fā)達(dá)的國家左右的。

（四）稅制設(shè)計(jì)趨于簡化

個(gè)人所得稅也不斷向簡單化方向發(fā)展。不僅簡化稅法規(guī)定，簡化稅收減免，而且簡化征管程序。通過簡化稅制設(shè)計(jì)，方便納稅人了解，更加方便納稅人遵從；通過簡化稅收減免，減少稅收優(yōu)惠政策和降低扣除標(biāo)準(zhǔn)，擴(kuò)大稅基，為降低稅率提供支持；通過簡化征管程序，提供更方便的納稅服務(wù)，降低征納雙方的稅收成本。這一變化完善了個(gè)人所得稅追求效率的趨勢。

目前，世界各地的稅制較1981年而言已經(jīng)簡單得多了。高收入國家的稅制復(fù)雜性指數(shù)在20世紀(jì)80年代末經(jīng)歷了相當(dāng)大的跌幅后，變化也長時(shí)期內(nèi)不甚明顯。而中等收入國家的復(fù)雜性指數(shù)變化最大，降幅達(dá)30%，且多發(fā)生在20世紀(jì)90年代。在過去的30年里，復(fù)雜性指數(shù)的變量呈現(xiàn)出強(qiáng)烈的下降趨勢。顯然，稅率檔次的大幅度下降、附加稅的逐步消除、多重稅率表的減少使用以及非標(biāo)準(zhǔn)免稅額都推動(dòng)著各國實(shí)現(xiàn)簡化的個(gè)人所得稅制。

（五）稅制結(jié)構(gòu)累進(jìn)性下降

稅收結(jié)構(gòu)將簡化，稅負(fù)變得更低，尤其是對高收入的分配調(diào)節(jié)上。有理由認(rèn)為這些變化將對個(gè)人所得稅制的累進(jìn)性產(chǎn)生負(fù)面影響。

整個(gè)20世紀(jì)80年代末和90年代初累進(jìn)性都經(jīng)歷著顯著的下降。全球稅制改革基本趨勢是朝著更少的結(jié)構(gòu)累進(jìn)方向發(fā)展。高收入和中上收入水平的國家累進(jìn)性降低最明顯。

各國更加努力地降低自身經(jīng)濟(jì)體內(nèi)所存在的超額稅負(fù)來追求更高的效率，卻以更大的公平為代價(jià)。然而，全球稅制變化帶來的公平結(jié)果仍不明朗。降低稅制累進(jìn)性并不必然意味著更少的公平。如果稅制改革提高了生產(chǎn)率，減少了逃避稅，并假定對所增加的稅收收入的再分配是進(jìn)步的或者對窮人有利，那么稅制累進(jìn)性的降低可能帶來更高的有效累進(jìn)性，因此帶來更好的公平結(jié)果。

（六）單一稅制改革異軍突起

零（或接近零）結(jié)構(gòu)性累進(jìn)稅是另外一大趨勢。這種形式發(fā)生在一國沒有征稅①零稅國家的數(shù)量在相同時(shí)期內(nèi)保持穩(wěn)定，在15個(gè)到17個(gè)之間。這些國家包括一些產(chǎn)油國（如文萊、沙特阿拉伯、阿聯(lián)酋等）和一些著名的離岸島嶼和避稅地（如巴哈馬、百慕大、英屬維爾京群島和開曼群島等）。或者只征單一稅，即征稅不依據(jù)個(gè)人的收入水平而有所區(qū)別的時(shí)候。由于近年來越來越多的國家積極引進(jìn)單一稅制，單一個(gè)人所得稅的案例也就顯得特別令人關(guān)注。

在1981年-1985年這段時(shí)期，只有1.6%的國家有單一所得稅的計(jì)劃。而在接下來的10年里，這個(gè)比率翻倍到3.67%，到了2001年-2005年，這一比率則差不多已經(jīng)四倍于1981年-1985年的水平，達(dá)到6.23%。截至2005年，全球14個(gè)國家已經(jīng)采取了單一稅率的個(gè)人所得稅，其中的11個(gè)是中等收入水平國家。

盡管單一稅制還處于發(fā)展初期，但是隨著采取單一稅制國家的不斷增多，稅制朝著更扁平化方向發(fā)展的趨勢在不斷加強(qiáng)。例如，自1994年愛沙尼亞在歐洲率先采取單一稅制起，格魯吉亞、拉脫維亞、俄羅斯、羅馬尼亞、斯洛文尼亞、烏克蘭和塞爾維亞都已經(jīng)采用了單一稅率表。而到2008年，實(shí)行單一稅制的國家增加到24個(gè)，因?yàn)橛钟?個(gè)國家（阿爾巴尼亞、哈薩克斯坦、吉爾吉斯斯坦、蒙古、黑山共和國、波蘭和馬其頓共和國）引進(jìn)了或者宣布在2007年-2008年引進(jìn)單一個(gè)人所得稅制。俄羅斯是大國中成功實(shí)行單一稅的典型例子。各國就“轉(zhuǎn)變成單一稅制所能帶來的好處”這一問題的爭論還將繼續(xù)存在。

朝著低稅率、寬稅基發(fā)展的稅制改革趨勢將可能進(jìn)入一個(gè)新的轉(zhuǎn)變時(shí)代。在這個(gè)時(shí)代里，各國將可能由累進(jìn)的個(gè)人所得稅步入向更簡單、更扁平的稅制結(jié)構(gòu)發(fā)展。

二、對完善中國個(gè)人所得稅制度的若干思考

中國的個(gè)人所得稅制度主要由《中華人民共和國個(gè)人所得稅法》和《中華人民共和國個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》構(gòu)成，經(jīng)過30多年的發(fā)展，基本制度已比較健全。稅法規(guī)定明確，易于理解，有利于降低稅收成本，節(jié)省征收費(fèi)用。同時(shí)，實(shí)行分類所得稅制，按所得來源不同分類征收，方便實(shí)行源泉扣繳，有利于加強(qiáng)征管，減少稅收流失，有效發(fā)揮對特定所得的調(diào)節(jié)作用，實(shí)現(xiàn)特定的政策目標(biāo)?，F(xiàn)行個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)個(gè)人收入分配的效果在各方面均有所體現(xiàn)，已經(jīng)成為中國稅制體系中不可或缺的重要稅種。但是，伴隨著中國經(jīng)濟(jì)的快速增長，社會(huì)的巨大變化，個(gè)人所得稅稅制設(shè)計(jì)不合理，稅收負(fù)擔(dān)不公平，調(diào)節(jié)收入分配功能弱的缺陷越來越突出，改革個(gè)人所得稅的呼聲越來越高，要求越來越強(qiáng)烈。

深化個(gè)人所得稅的改革是在原有稅制基礎(chǔ)上的進(jìn)一步完善，《國民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展第十二個(gè)五年規(guī)劃綱要》提出逐步建立健全綜合與分類相結(jié)合的個(gè)人所得稅制度，完善個(gè)人所得稅征管機(jī)制。有利于實(shí)現(xiàn)進(jìn)一步的科學(xué)、合理、公平和規(guī)范的個(gè)人所得稅制度。

（一）完善中國個(gè)人所得稅制度的基本原則

2009年中國個(gè)人所得稅收入占全部稅收收入的比重為6.63%②劉佐：“中國個(gè)人所得稅制度發(fā)展的回顧與展望”，《研究報(bào)告》，2010年第15期。，實(shí)現(xiàn)稅收公平、調(diào)節(jié)收入分配和增加財(cái)政收入的功能非常重要。在深化個(gè)人所得稅的改革中必須堅(jiān)持以下原則。

1.堅(jiān)持稅收公平原則。稅收公平原則包括橫向公平和縱向公平，既要求擁有相同納稅能力的人們必須交納相同的稅收，也要求有較高納稅能力的人們多交稅。其中，前者主要體現(xiàn)為量能負(fù)擔(dān)原則，后者主要依靠稅制的累進(jìn)性體現(xiàn)。稅收公平原則是個(gè)人所得稅制度的根本要求，要求稅制要充分考慮納稅人的總體負(fù)擔(dān)能力，體現(xiàn)量能課稅，以便更好地發(fā)揮公平稅負(fù)、調(diào)節(jié)收入分配的作用。

2.發(fā)揮稅收調(diào)節(jié)功能的原則。個(gè)人所得稅以其累進(jìn)性，被認(rèn)為是可以矯正不夠公平的初次分配的有效手段。要解決中國收入分配嚴(yán)重不均的現(xiàn)實(shí)，有賴于個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)功能的發(fā)揮。對于個(gè)人所得稅，在許多國家和地區(qū)被同時(shí)作為籌集財(cái)政收入和調(diào)節(jié)收入分配的主稅種。而具體到中國內(nèi)地，基于現(xiàn)階段出現(xiàn)收入差距加大趨勢的要求，也受制于居民收入普遍較低的水平，再加上完備的貨物和勞務(wù)稅制是政府良好的聚財(cái)渠道，在當(dāng)前和今后的一段時(shí)期內(nèi)，個(gè)人所得稅的功能定位需要更側(cè)重于調(diào)節(jié)收入分配差距。

3.保證財(cái)政收入的原則。稅收具有組織財(cái)政收入的功能，它是稅收的基本職能，也是個(gè)人所得稅設(shè)計(jì)的基本原則之一。在稅種實(shí)行比例稅率的狀況下，稅收收入會(huì)隨著國民經(jīng)濟(jì)運(yùn)行形勢起伏波動(dòng)，適應(yīng)性較強(qiáng)，在累進(jìn)稅制下，經(jīng)濟(jì)的擴(kuò)張或收縮對稅收收入有累進(jìn)或累退影響。同理，個(gè)人所得稅在籌集財(cái)政收入的過程中應(yīng)隨經(jīng)濟(jì)發(fā)展呈現(xiàn)穩(wěn)步提升的特征。

（二）完善中國個(gè)人所得稅制度的若干設(shè)想

個(gè)人所得稅的改革涉及人員多、范圍廣、社會(huì)影響大，需要積極穩(wěn)妥，逐步實(shí)施。抓住主要矛盾，由漸變實(shí)現(xiàn)巨變，最終實(shí)現(xiàn)根本性變革。

1.建立分類與綜合相結(jié)合的模式，提高收入能力。個(gè)人所得稅收入占國內(nèi)生產(chǎn)總值（GDP）的比重，北歐國家最高（18%），西歐國家最低（不到7%），亞太國家與西歐國家水平基本相當(dāng)。有數(shù)據(jù)顯示，過去幾十年中，部分OECD國家個(gè)人所得稅收入占GDP的比重平均約為11%，高于中國內(nèi)地10個(gè)百分點(diǎn)。這些國家個(gè)人所得稅收入占稅收總收入的比重平均約為28%，高于中國內(nèi)地20多個(gè)百分點(diǎn)。另外，這些OECD國家2001年的個(gè)人所得稅和企業(yè)所得稅的稅收收入之比平均為4.5①Howell H.Zee.Personal Income Tax Reform：Concepts，Issues，and comparative Country Developments.http：//www.inf.org/external/pubs/ft/wp/2005/wp0587.pdf.，而中國這一比例從2001年-2008年平均值僅為0.39，遠(yuǎn)遠(yuǎn)小于以上OCED國家平均水平。發(fā)達(dá)國家的這一組數(shù)字展示出中國內(nèi)地個(gè)人所得稅的收入發(fā)展前景廣闊。

綜合所得稅制不是由分類所得稅制直接轉(zhuǎn)變來的，中間需要一段比較長的過渡過程，而分類與綜合相結(jié)合的混合模式就是由分類所得稅向綜合所得稅過渡階段的一種模式選擇。這期間將維持原有的分類征收、源泉扣繳模式，同時(shí)要進(jìn)行與綜合所得稅制度相匹配的信息資源支持建設(shè)。

考慮到中國目前的金融管理水平、國民納稅觀念、稅收征管水平等多種條件制約，為了增強(qiáng)個(gè)人所得稅的公平性和可操作性，中國現(xiàn)階段采用綜合與分類相結(jié)合的所得稅制作為過渡階段，符合積極穩(wěn)妥、分步實(shí)施稅制改革的原則。

分類與綜合相結(jié)合的所得稅制設(shè)計(jì)要點(diǎn)在于：一方面將工資、薪金所得，個(gè)體工商戶生產(chǎn)、經(jīng)營所得，勞務(wù)報(bào)酬所得和稿酬所得這四種經(jīng)常性勞動(dòng)所得實(shí)行綜合征收，在收入取得之時(shí)預(yù)繳，年終按照年凈所得比照累進(jìn)稅率計(jì)算綜合所得稅；另一方面，對于股息、紅利所得，財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得、偶然所得等仍沿用現(xiàn)行做法實(shí)行源泉扣繳。這樣做，既考慮了稅收征管的現(xiàn)實(shí)性和可行性，又保證了綜合所得部分稅源充足。

2.完善扣除制度，減輕勞動(dòng)者負(fù)擔(dān)。中國現(xiàn)行個(gè)人所得稅制，按不同稅目規(guī)定定額或比例扣除額，扣除標(biāo)準(zhǔn)設(shè)計(jì)比較簡單，既不能客觀反應(yīng)納稅人取得各項(xiàng)所得所付出的“成本”，也不能有效體現(xiàn)納稅人的總體收入水平，更無法衡量納稅人的實(shí)際負(fù)擔(dān)能力。根據(jù)各國通用的做法，綜合征收個(gè)人所得稅的扣除項(xiàng)目可設(shè)計(jì)為基本扣除、生計(jì)扣除和特殊扣除三個(gè)部分。

（1）基本扣除?；究鄢饕竾乙?guī)定的免稅限額，在實(shí)行個(gè)人所得稅綜合征收的國家，多數(shù)都規(guī)定有最基本的免稅限額，不足免稅限額的全額免除，其凈值作為綜合所得部分的稅基。免稅限額是國家基于經(jīng)濟(jì)效率、社會(huì)公平、政治穩(wěn)定以及基本生活保障等政策性的考慮，對相關(guān)所得的一種豁免。免稅限額可以根據(jù)平均工資水平、人均基本生活費(fèi)用和物價(jià)指數(shù)等因素確定。

（2）生計(jì)扣除。生計(jì)扣除是為了維持最低生活保障費(fèi)用的進(jìn)一步扣除。中國個(gè)人所得稅對勞動(dòng)者負(fù)擔(dān)減輕的理想實(shí)現(xiàn)方式是將低收入勞動(dòng)者排除在個(gè)人所得稅征稅范圍之外，同時(shí)對高收入人群多征稅。中國臺(tái)灣地區(qū)對生計(jì)扣除的標(biāo)準(zhǔn)是每人每年有一定額，以夫妻兩人為納稅單位且合并計(jì)稅的按此標(biāo)準(zhǔn)雙倍扣除。值得注意的是，生計(jì)扣除與中國目前工資、薪金費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)有很明顯的不同，這從臺(tái)灣地區(qū)綜合所得稅的工資、薪金特別扣除就可以看出。中國將各種經(jīng)常性勞動(dòng)所得綜合計(jì)入凈所得后，也應(yīng)設(shè)立以最低生活保障為標(biāo)準(zhǔn)的生計(jì)扣除，即標(biāo)準(zhǔn)扣除額。同時(shí)根據(jù)臺(tái)灣地區(qū)經(jīng)驗(yàn)，生計(jì)扣除額要依據(jù)物價(jià)指數(shù)上漲情況進(jìn)行指數(shù)化調(diào)整。

對于相同收入的納稅人，由于家庭結(jié)構(gòu)不同，其生活質(zhì)量各不相同，因此在扣除時(shí)也要考慮無生活來源的配偶、子女和老人。但在現(xiàn)階段，以個(gè)人作為個(gè)人所得稅的納稅單位便于管理，且不會(huì)引起婚姻對稅收的“懲罰”現(xiàn)象①，可以不采取家庭聯(lián)合申報(bào)。但可采取納稅人提交家庭撫養(yǎng)人口相關(guān)資料申請加計(jì)扣除方式，且已申請為加計(jì)扣除的人口不可再與其他納稅人合并重復(fù)申請。

（3）特殊扣除。特殊扣除主要指除上述情況之外的降低納稅人納稅能力的特殊生活支出扣除。這種支出并非所有納稅人均有，且支出項(xiàng)目、數(shù)額各不相同，有必要在稅前據(jù)實(shí)列支據(jù)實(shí)扣除。雖可參考臺(tái)灣地區(qū)經(jīng)驗(yàn)，但由于征管水平有限，稅制設(shè)計(jì)不應(yīng)過于復(fù)雜，故臺(tái)灣地區(qū)綜合所得稅中標(biāo)準(zhǔn)扣除額與列舉扣除額任選其一的扣除方法不可照搬全抄，但其中列舉扣除額中關(guān)乎國計(jì)民生的項(xiàng)目也可為特殊扣除設(shè)計(jì)提供參考。根據(jù)中國的實(shí)際情況，特殊扣除可以設(shè)計(jì)成三類。①醫(yī)療費(fèi)用扣除。有保險(xiǎn)支付的部分不予扣除，即治療費(fèi)、處方藥費(fèi)等超過未報(bào)銷部分可以進(jìn)行扣除，并可設(shè)立最高扣除比例。②教育費(fèi)扣除。當(dāng)今人才競爭日益激烈，教育支出數(shù)量明顯上升，子女的學(xué)費(fèi)、培訓(xùn)費(fèi)實(shí)際上已經(jīng)成為很多家庭的很大經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)，對義務(wù)教育階段的費(fèi)用可全額扣除，對高中、技校、?？埔约案叩冉逃入A段學(xué)費(fèi)可設(shè)定扣除比例。③住房貸款利息或房租扣除。住房制度改革以來，住房支出已經(jīng)占到居民總支出相當(dāng)大一部分，為保障納稅人的基本住房需求，對納稅人唯一自住房屋的租金和貸款利息，可申請扣除。但有房屋出租、轉(zhuǎn)讓所得的納稅人，不應(yīng)再扣除其房屋租金或貸款利息支出。

目前，一方面年收入超過12萬元和多處取得收入的納稅人等個(gè)人所得稅自行申報(bào)試點(diǎn)工作已經(jīng)引起廣泛的關(guān)注，取得較好的效果，人們的納稅意識(shí)逐漸加強(qiáng)，為必須以申報(bào)為基礎(chǔ)的綜合征收扣除制度的推行打下了良好基礎(chǔ)。另一方面，信息系統(tǒng)的高速發(fā)展，銀行聯(lián)網(wǎng)、物業(yè)管理、票據(jù)管理等系統(tǒng)等已經(jīng)發(fā)展得比較成熟，實(shí)行這種充分體現(xiàn)納稅人負(fù)擔(dān)能力的個(gè)人所得稅綜合征收扣除制度已經(jīng)具有一定可行性。

3.完善累進(jìn)稅率制度，調(diào)節(jié)收入差距。加強(qiáng)中國個(gè)人所得稅收入調(diào)節(jié)功能，需要一個(gè)良好的累進(jìn)稅制實(shí)現(xiàn)縱向公平。與分類所得稅制比較，混合所得稅制下，將能夠更好地實(shí)現(xiàn)稅收橫向和縱向公平。

具體而言，對勞動(dòng)和經(jīng)營性質(zhì)的所得在取得收入時(shí)以較低的預(yù)繳率預(yù)繳，在年度申報(bào)時(shí)與各項(xiàng)應(yīng)稅所得匯總為綜合所得部分，再依據(jù)法定標(biāo)準(zhǔn)給予各項(xiàng)扣除，對余下的綜合凈所得實(shí)行更合理的累進(jìn)稅率，據(jù)此計(jì)算應(yīng)納稅所得額，然后對已預(yù)繳部分多退少補(bǔ)。綜合所得部分要充分實(shí)現(xiàn)量能負(fù)擔(dān)和稅收公平原則，提高累進(jìn)稅收制度調(diào)節(jié)收入分配差距的功能。對于累進(jìn)稅率的設(shè)計(jì)，也可借鑒國際上的經(jīng)驗(yàn)，為年度綜合凈所得設(shè)置五檔或更少的稅率級(jí)距，并降低最高級(jí)次的邊際稅率，避免過重的稅收負(fù)擔(dān)對高收入勞動(dòng)者產(chǎn)生較強(qiáng)的替代效應(yīng)，影響這部分勞動(dòng)者的勞動(dòng)積極性。

對于非勞動(dòng)和經(jīng)營性質(zhì)的所得（主要為來源于資本、財(cái)產(chǎn)的所得和偶然所得等），可維持現(xiàn)有的固定比例稅率制度（如20%），繼續(xù)采取源泉扣繳方式。這樣既可防止對現(xiàn)有資本市場的發(fā)展產(chǎn)生不良影響，避免開放經(jīng)濟(jì)背景下的資本外逃，又可以簡化征收管理，并為促進(jìn)個(gè)人所得稅制度的進(jìn)一步完善奠定基礎(chǔ)。

4.推廣個(gè)人納稅申報(bào)制度，堵塞稅收漏洞。實(shí)行綜合和分類相結(jié)合的個(gè)人所得稅制度，需要的配套措施就是同時(shí)進(jìn)行個(gè)人納稅申報(bào)制度。各國現(xiàn)行個(gè)人所得稅制度的共同點(diǎn)就是大多數(shù)國家都實(shí)行個(gè)人納稅申報(bào)制度，美國、德國等允許夫妻選擇聯(lián)合納稅申報(bào)，法國采用更獨(dú)特和復(fù)雜的“戶主”方法申報(bào)納稅。

個(gè)人所得稅制度涉及每個(gè)人的經(jīng)濟(jì)利益，越來越受到社會(huì)各界的密切關(guān)注。由于每個(gè)人所處的地位不同，收入不同，階層不同，因而提出改革個(gè)人所得稅制度的意見也會(huì)有許多差別。伴隨著中國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展，調(diào)節(jié)個(gè)人收入差距必將是一個(gè)漫長的過程。因此，上述關(guān)于個(gè)人所得稅制度改革的設(shè)想將需要逐步實(shí)現(xiàn)，我國個(gè)人所得稅的改革仍然任重道遠(yuǎn)。

〔1〕劉佐，靳東升.中國所得稅.民主與建設(shè)出版社，2005年版.

〔2〕賈康，梁季.中國個(gè)人所得稅改革問題研究.財(cái)政研究，2010年第4期.

〔3〕中華人民共和國個(gè)人所得稅法.中華人民共和國主席令第85號(hào)，2007年12月29日.

〔4〕OECD網(wǎng)站.www.OECD.org.

〔5〕國家稅務(wù)總局網(wǎng)站.www.chinatax.gov.cn.