安體富

（中國人民大學(xué)，北京 100872）

《個(gè)人所得稅法修正案（草案）》（以下簡稱《修正案》）在征求意見過程中，由于關(guān)系到每個(gè)人的切身利益，廣受人們的關(guān)注，在網(wǎng)上共征集到23萬多條意見，創(chuàng)人大單項(xiàng)立法征求意見數(shù)之最。這之中，有質(zhì)疑反對(duì)的聲音，也有褒貶不一的評(píng)論?，F(xiàn)就幾個(gè)主要問題，談?wù)剛€(gè)人的一些看法。

一、對(duì)現(xiàn)行個(gè)人所得稅制和《修正案》，應(yīng)基本肯定還是基本否定？

這次對(duì)《修正案》的意見，絕大多數(shù)都是針對(duì)一些具體問題，如減除費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)（免征額）的高低、要否按家庭計(jì)征、能否實(shí)行免征額指數(shù)化即與物價(jià)掛鉤等。但也有個(gè)別人對(duì)現(xiàn)行個(gè)人所得稅制和《修正案》，持基本否定態(tài)度。據(jù)有關(guān)報(bào)道，清華大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院金融系主任李稻葵重炮轟擊現(xiàn)行個(gè)人所得稅制和《修正案》，從而在社會(huì)上引起了轟動(dòng)。他說：“當(dāng)前的討論拘泥于細(xì)節(jié)的修修補(bǔ)補(bǔ)，大方向應(yīng)先搞對(duì)，”“與其說當(dāng)前的個(gè)人所得稅制拉平了收入分配，倒不如說它惡化了收入差距?！薄斑@種稅制毫無疑問打擊了勞動(dòng)所得?！彼麑?duì)《修正案》的評(píng)價(jià)是：“成本巨大”、“設(shè)計(jì)簡陋”、“弱智”等等。①李稻葵不客氣炮轟個(gè)稅修正案，“還是算計(jì)工資族”。載北京晚報(bào)，2011年5月5日，第18版。

對(duì)此，需要有個(gè)正確的認(rèn)識(shí)。首先，對(duì)現(xiàn)行個(gè)人所得稅制（法）應(yīng)有個(gè)正確評(píng)價(jià)，這是制定《修正案》的基礎(chǔ)。

為適應(yīng)改革開放，1980年9月10日，第五屆全國人民代表大會(huì)第三次會(huì)議通過了《中華人民共和國個(gè)人所得稅法》，此法主要適用于在我國境內(nèi)的外籍人員。1986年間，國務(wù)院先后發(fā)布實(shí)施了《中華人民共和國城鄉(xiāng)個(gè)體工商戶所得稅暫行條例》和《中華人民共和國個(gè)人收入調(diào)節(jié)稅暫行條例》，以上兩個(gè)暫行條例主要適用于個(gè)體工商業(yè)戶和國內(nèi)公民。1993年10月31日，第八屆全國人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)第四次會(huì)議修訂并公布了《個(gè)人所得稅法》。同時(shí)，1994年1月1日起廢止《中華人民共和國城鄉(xiāng)個(gè)體工商業(yè)戶所得稅暫行條例》和《中華人民共和國個(gè)人收入調(diào)節(jié)稅暫行條例》，標(biāo)志著我國個(gè)人所得稅法律制度實(shí)現(xiàn)統(tǒng)一。另外，工資薪金所得費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，2006年起，由800元/月提至1600元/月；2008年又由1600元/月提至2000元/月。以上個(gè)稅發(fā)展歷程顯示出，1980年以來我國個(gè)人所得稅法歷經(jīng)了多次重大改革，在不斷的修改、調(diào)整中得到進(jìn)一步完善。

開征個(gè)人所得稅有兩個(gè)作用：一是組織財(cái)政收入；二是調(diào)節(jié)收入分配。在組織財(cái)政收入方面，隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展、人們收入的提高及征管的加強(qiáng)，個(gè)人所得稅收入獲得了相當(dāng)快的增長，其增速遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于同期國內(nèi)生產(chǎn)總值和全國稅收總收入的增長率。個(gè)人所得稅收入由1994年的72.7億元增長到2010年的4837.2億元，增長了65.5倍，年增長30%；占稅收總收入的比重，也相應(yīng)地由1.4%提高到6.6%。2004年-2008年，個(gè)稅成為我國繼增值稅、企業(yè)所得稅和營業(yè)稅之后的第4大稅種（2009年和2010年降為第5大稅種），在有些地方，已成為地方稅種中第2或第3大稅種。盡管目前個(gè)稅收入所占比重仍偏低，但它是一個(gè)極具發(fā)展?jié)摿Φ亩惙N。在調(diào)節(jié)收入分配方面，個(gè)人所得稅也在發(fā)揮一定的作用。目前，許多人認(rèn)為當(dāng)前我國個(gè)稅實(shí)質(zhì)是工薪稅，由工薪族繳納，因而不能發(fā)揮調(diào)節(jié)收入差距的作用。這里有一種誤解，認(rèn)為“工薪族”都是平民百姓，似乎高收入階層不包括在內(nèi)。其實(shí)，在個(gè)稅收入和工薪項(xiàng)目個(gè)稅收入中，高收入階層的繳納占了相當(dāng)大的比重。例如，2008年年所得12萬元以上納稅人自行申報(bào)的人數(shù)為240萬人，約占全國個(gè)人所得稅納稅人數(shù)3%，而繳納的稅額為1294億元，占全國個(gè)人所得稅總收入35%，約占工薪項(xiàng)目個(gè)人所得稅收入的58%，自行申報(bào)人員多集中在電力、金融、石油、電信等部門和公司股東、企事業(yè)高管等職業(yè)。這怎么能得出“與其說當(dāng)前的個(gè)人所得稅制拉平了收入分配，倒不如說它惡化了收入差距?！钡慕Y(jié)論呢！當(dāng)然，由于信息不對(duì)稱和征管機(jī)制問題，政府對(duì)高收入階層的工薪外收入難于掌握，這極大影響了個(gè)稅組織財(cái)政收入和調(diào)節(jié)收入差距的作用，不過這與稅制設(shè)計(jì)是兩碼事，這將在后面論述。

其次，對(duì)《修正案》的評(píng)析。

盡管《修正案》還存在一些值得商榷的地方，但就其指導(dǎo)思想和原則，總體上看是正確的。目前我國收入差距過大，并存在繼續(xù)擴(kuò)大的趨勢(shì)，這嚴(yán)重影響著經(jīng)濟(jì)的持續(xù)穩(wěn)定發(fā)展和和諧社會(huì)構(gòu)建。個(gè)人所得稅是調(diào)節(jié)收入分配的優(yōu)良稅種，《修正案》加強(qiáng)了稅收對(duì)收入分配的調(diào)節(jié)作用，貫徹了減輕中低收入者稅收負(fù)擔(dān)、加大對(duì)高收入調(diào)節(jié)的指導(dǎo)思想和原則，突出表現(xiàn)在兩個(gè)方面：一是提高工資薪金所得減除費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)，將減除費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)由現(xiàn)行的2000元/月提高到3000元/月；二是調(diào)整工資薪金所得稅率結(jié)構(gòu)，將現(xiàn)行9級(jí)超額累進(jìn)稅率減少為7級(jí)，取消了15%和40%兩檔稅率，擴(kuò)大了低檔稅率的適用范圍。據(jù)測算，調(diào)整后，應(yīng)納稅所得額適用10%以下稅率的納稅人占工薪所得納稅人的比重，達(dá)到94%，其中適用5%稅率的比重約為70%，比按現(xiàn)行9級(jí)稅率適用10%以下稅率的納稅人所占比重，增加了17個(gè)百分點(diǎn)，進(jìn)一步減輕了中低工薪所得納稅人的稅收負(fù)擔(dān)。同時(shí)，《修正案》還擴(kuò)大了最高稅率45%的覆蓋范圍，將現(xiàn)行適用40%稅率的應(yīng)納稅所得額，并入了45%稅率，加大了對(duì)高收入者的調(diào)節(jié)力度。這種減輕中低收入者稅收負(fù)擔(dān)和增加高收入者一些稅負(fù)的《修正案》，怎么能夠說：“這種稅制毫無疑問打擊了勞動(dòng)所得”？

2000年在制定“十五”規(guī)劃時(shí)，政府就提出了對(duì)個(gè)人所得稅的改革問題，之后，理論界和實(shí)際部門進(jìn)行了大量的調(diào)查研究和討論，應(yīng)當(dāng)說，這次《修正案》的出臺(tái)相當(dāng)程度上反映了這些年來大家研究的成果，它不是個(gè)別人坐在屋子里想出來的。在這種情況下，把《修正案》評(píng)價(jià)為“設(shè)計(jì)簡陋”、“弱智”，顯然是對(duì)廣大理論和實(shí)際工作者們的侮辱，同時(shí)也顯露其過分狂妄。

二、應(yīng)實(shí)行累進(jìn)稅制還是單一稅制？

實(shí)行累進(jìn)稅制還是單一稅制，取決于對(duì)公平與效率關(guān)系的權(quán)衡，這在不同時(shí)期、不同國家是有區(qū)別的。在二戰(zhàn)后的五六十年代，社會(huì)主義國家和資本主義國家兩大陣營的對(duì)立，在資本主義國家內(nèi)部勞資矛盾又相當(dāng)尖銳，在這一背景下，資本主義國家的政府普遍采用了多級(jí)次高邊際稅率的累進(jìn)所得稅制，以調(diào)節(jié)收入分配，緩和國內(nèi)階級(jí)矛盾。當(dāng)時(shí)，許多發(fā)達(dá)國家將個(gè)人所得稅的稅率檔次設(shè)定為十六級(jí)、三十二級(jí)甚至六十四級(jí)；在稅率方面，1951年到1963年，美國個(gè)人所得稅最高一檔名義稅率曾高達(dá)91%和92%，在1964年至1980年期間最高一檔稅率也都在70%或70%以上；1975年，經(jīng)合組織（OECD）30個(gè)成員國中有17個(gè)國家個(gè)人所得稅（含中央和地方所得稅）最高稅率在60%或60%以上，其中愛爾蘭、意大利、日本、荷蘭、挪威、葡萄牙、瑞典、英國和美國都在70%以上。只是從1970年代后期，發(fā)達(dá)國家由于石油危機(jī)經(jīng)濟(jì)出現(xiàn)衰退，各國的稅收政策才開始側(cè)重經(jīng)濟(jì)效率，紛紛降低個(gè)人所得稅的最高邊際稅率。

目前，一些主要發(fā)達(dá)國家個(gè)人所得稅的最高邊際稅率是：美國為35%，德國為45%，英國為50%，法國為40%，加拿大為29%（聯(lián)邦所得稅，加上各省的稅可達(dá)到50%）；多數(shù)發(fā)展中國家個(gè)人所得稅的最高邊際稅率都比中國低：巴西為27.5%，印度為30%，最高的南非也僅為40%；中國周邊國家的個(gè)人所得稅的最高邊際稅率是：越南為35%，菲律賓為32%，馬來西亞為26%，印度尼西亞為30%，韓國為35%等。總之，從個(gè)人所得稅發(fā)展變化的歷史和改革方向來看，級(jí)次不能過多，最高邊際稅率也不要過高。但是，不宜完全拋棄個(gè)稅調(diào)節(jié)收入分配的職能，實(shí)行所謂的單一稅制。

單一稅制又稱平稅制，是累進(jìn)稅制的對(duì)稱，是指對(duì)所有的課稅對(duì)象統(tǒng)一按相同比例進(jìn)行征稅，即實(shí)行單一比例稅率。單一稅制是由美國學(xué)者霍爾和拉布什卡于1981年提出的，但后來卻在俄羅斯和東歐一些國家得到了推行。在美國20世紀(jì)80年代的稅制改革中，單一稅制改革建議，曾引起一場關(guān)于稅收公平與效率的爭論，但最終未被政府采納。盡管單一稅制中，關(guān)于降低稅率、擴(kuò)大稅基、簡化稅制的思想，在各國稅制改革中被廣泛接受，但在西方大國中，目前尚沒有一個(gè)國家實(shí)行單一稅制。東歐實(shí)行單一稅制的一些國家，都是小國，影響不大。俄羅斯實(shí)行單一稅制的背景是：蘇聯(lián)解體后的10年間，經(jīng)濟(jì)大幅度下滑，1991年蘇聯(lián)解體時(shí)的GDP為3萬億美元，10后的2001年GDP為3000億美元，僅相當(dāng)于10年前的1/10，2001年，外貿(mào)進(jìn)出口總額800億美元，只相當(dāng)于中國的1/5，黃金、外匯儲(chǔ)備200億美元，只相當(dāng)中國的1/10。財(cái)政預(yù)算連年赤字，國庫極度虧空，而稅收又征管不力，逃避稅問題嚴(yán)重。正是在此背景下，普京政府決策層把恢復(fù)經(jīng)濟(jì)、增加財(cái)稅收入作為經(jīng)濟(jì)改革的首要目標(biāo)，于2001年開始實(shí)行單一稅制（13%的比例稅率）。此后，據(jù)說個(gè)稅總額三年累計(jì)提高60%左右。但這一成績不能全算作實(shí)行單一稅制的功勞，這與當(dāng)時(shí)俄羅斯經(jīng)濟(jì)走向復(fù)蘇，外貿(mào)出口增加和稅收征管加強(qiáng)，不無關(guān)系。目前，俄羅斯個(gè)人收入差距逐步擴(kuò)大，單一稅制因難以調(diào)節(jié)收入分配而受到質(zhì)疑和批評(píng)，能否持續(xù)下去，有待關(guān)察。

在我國不宜實(shí)行單一稅制，主要在于我國目前收入差距過大，作為調(diào)節(jié)收入分配優(yōu)良稅種的個(gè)人所得稅，應(yīng)貫徹“公平優(yōu)先，兼顧效率”的原則。其實(shí)早在1994年稅制改革時(shí)，政府就明確規(guī)定：“個(gè)人所得稅改革的基本原則是調(diào)節(jié)個(gè)人收入差距，緩解社會(huì)分配不公的矛盾。為此，個(gè)人所得稅主要對(duì)收入較高者征收，對(duì)中低收入者少征或不征”。這表明國家將個(gè)稅調(diào)節(jié)收入分配的職能定位為首要職能，這是完全正確的。如果在我國實(shí)行比例稅率即單一稅制，則會(huì)加重中低收入者的負(fù)擔(dān)，而降低高收入者稅負(fù)，這與調(diào)節(jié)收入分配、“更加注重公平”背道而馳。

這里以《修正案》中的稅率表為例，假定有兩個(gè)納稅人A（低收入者）和B（高收入者），A納稅人的月工薪為4000元，扣除免征額3000元，則月應(yīng)納稅所得額為1000元，按5%的稅率計(jì)算應(yīng)繳稅50元；如改按統(tǒng)一的20%的比例稅率納稅，則應(yīng)繳稅200元，是原稅額的4倍。B納稅人的月薪為83000元，扣除免征額3000元，則月應(yīng)納稅所得額為80000元，按35%的超額累進(jìn)稅率計(jì)算應(yīng)納稅額22525元；如改按20%的比例稅率納稅，則應(yīng)繳稅16000元，是原稅額的71%。兩個(gè)方案相比：按《修正案》的超額累進(jìn)稅率納稅，B納稅人所繳稅額是A納稅人的450.5倍；而按統(tǒng)一的20%的比例稅率納稅，B納稅人所繳稅額僅是A納稅人的8倍。在這種情況下，怎么能夠得出結(jié)論說《修正案》“惡化了收入差距”，而按單一稅制征稅反倒會(huì)“拉平收入分配”。

借鑒國際經(jīng)驗(yàn)，立足中國的現(xiàn)實(shí)，可以考慮在以下幾個(gè)方面作進(jìn)一步的改革和完善：（1）逐步減少稅率的級(jí)次?？蓪F(xiàn)行稅制的9級(jí)和《修正案》的7級(jí)，逐步減少為5級(jí)。（2）將最高邊際稅率降低為40%或 35%；可考慮實(shí)行 5%、10%、15%、25%和35%的5檔稅率。（3）要合理確定中等收入階層的稅負(fù)，以培育和壯大中等收入群體，這是未來中國長期穩(wěn)定的社會(huì)基礎(chǔ)?？梢钥紤]將其名義稅率定為15%。這樣一來，較低收入群體適用5%和10%的稅率；高收入群體適用25%和35%的稅率?？梢栽谶@一框架內(nèi)，設(shè)計(jì)各級(jí)距適用的范圍和對(duì)應(yīng)的應(yīng)稅所得額。（4）清理和減少有關(guān)優(yōu)惠減免規(guī)定，以擴(kuò)大稅基和實(shí)現(xiàn)稅收公平。例如，應(yīng)取消發(fā)放獎(jiǎng)金的政府等級(jí)規(guī)定，各種獎(jiǎng)金原則上都應(yīng)納稅；取消對(duì)各類中獎(jiǎng)彩票的免稅規(guī)定；統(tǒng)一中外納稅人免征額的標(biāo)準(zhǔn)，取消對(duì)外國人的附加減除費(fèi)用的規(guī)定；等等。

三、關(guān)于減除費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)（免征額）問題

在這次個(gè)稅修正案征求意見中，人們關(guān)心最多的是關(guān)于免征額問題。

（一）概念的科學(xué)性問題

長期以來，受輿論宣傳的錯(cuò)誤引導(dǎo)，許多人將“免征額”與“起征點(diǎn)”相混淆。

免征額，是指準(zhǔn)予從征稅對(duì)象數(shù)額中扣除的免于征稅的數(shù)額。征稅對(duì)象數(shù)額小于免征額時(shí)，不征稅；超過免征額時(shí)，只就超過部分征稅。而起征點(diǎn)，是指征稅對(duì)象數(shù)額所達(dá)到的應(yīng)當(dāng)征稅的界限。征稅對(duì)象數(shù)額達(dá)不到起征點(diǎn)的不征稅，達(dá)到并超過起點(diǎn)的，按全部數(shù)額征稅?！缎拚浮分械?000元，是免征額，若納稅人的月工薪收入是4000元，則應(yīng)從中先扣除3000元的免征額，僅就剩余的1000元部分征稅；如果3000元是起征點(diǎn)，就應(yīng)按全部收入的4000元征稅?！懊庹黝~”與“起征點(diǎn)”的區(qū)別是顯而易見的。

（二）如何把免征額的標(biāo)準(zhǔn)制定得科學(xué)、合理、適度

確定免征額標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，涉及以下幾個(gè)問題：（1）要否區(qū)別對(duì)待。我國城鄉(xiāng)之間、地區(qū)之間、省市之間的收入水平和消費(fèi)水平差距很大，在確定免征額的標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，首先遇到的一個(gè)問題，就是全國用統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)還是區(qū)別對(duì)待。這各有利弊。實(shí)行區(qū)別對(duì)待，東中西部或各省市，根據(jù)各自情況制定不同的扣除標(biāo)準(zhǔn)，能夠體現(xiàn)量能負(fù)擔(dān)的原則；但這不利于引導(dǎo)優(yōu)秀人才向中西部流動(dòng)和經(jīng)濟(jì)發(fā)展。我國是統(tǒng)一的社會(huì)主義國家，從有利于縮小地區(qū)差距，促進(jìn)人才自由流動(dòng)和中西部地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展考慮，采用全國統(tǒng)一的減除費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)，比較合適。（2）免征額的標(biāo)準(zhǔn)是用“工薪收入”還是用“消費(fèi)支出”。這里的免征額，其性質(zhì)屬于生計(jì)扣除額，是為了保證居民的一定生活水平，因此，應(yīng)該用“城鎮(zhèn)居民消費(fèi)支出”這一指標(biāo)比較合理，工薪收入是影響居民生活水平的一個(gè)主要因素，但不是其全部，也不如消費(fèi)支出那樣直接。（3）減除費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)考慮家庭負(fù)擔(dān)情況。雖然我國目前尚未實(shí)行按家庭申報(bào)納稅，但根據(jù)勞動(dòng)力再生產(chǎn)理論，勞動(dòng)力的延續(xù)必須要有撫養(yǎng)老人和子孫后代。《修正案》中，用每一就業(yè)者供養(yǎng)人數(shù)（供養(yǎng)系數(shù)）1.93人這一指標(biāo)，考慮了家庭負(fù)擔(dān)情況。另一種測算方法，是用“全國城鎮(zhèn)居民家庭平均每人消費(fèi)支出”、“平均每戶家庭人口”和“城鎮(zhèn)居民家庭平均每戶就業(yè)人口”三個(gè)指標(biāo)，測算出“全國城鎮(zhèn)居民家庭平均消費(fèi)支出”和“家庭平均免征額”，然后將兩者進(jìn)行對(duì)比，看家庭免征額滿足家庭消費(fèi)支出情況。據(jù)國家統(tǒng)計(jì)局統(tǒng)計(jì)，2010年我國城鎮(zhèn)居民人均消費(fèi)性支出為1123元/月，2011年按平均增長10%測算，應(yīng)為1235元/月，乘以目前平均每戶家庭人口2.89人，得出全國城鎮(zhèn)居民家庭平均消費(fèi)支出為3569元/月；用目前城鎮(zhèn)居民家庭平均每戶就業(yè)人口1.49人，乘以2500元免征額，得出家庭平均免征額為3725元/月，滿足度為104%；乘以3000元免征額，得出家庭平均免征額為4470元/月，滿足度為125%。這表明2500元的免征額即可滿足近兩年的家庭消費(fèi)支出需要。《修正案》將免征額定為3000元/月，是足夠高了。當(dāng)然，如果免征額的確定，就高不就低，按上海、北京和廣東計(jì)算，則另當(dāng)別論。（4）關(guān)于免征額的指數(shù)化問題。在通貨膨脹的情況下，如果免征額固定不動(dòng)，實(shí)質(zhì)上是增加了納稅人的稅負(fù)，相對(duì)降低了居民的消費(fèi)水平，應(yīng)實(shí)行免征額指數(shù)化，即將免征額與物價(jià)掛鉤，使免征額隨著物價(jià)的上漲而自動(dòng)上調(diào)。當(dāng)然，物價(jià)只是影響免征額高低的一個(gè)因素，不能用免征額指數(shù)化完全取代對(duì)免征額的調(diào)整，隨著人們收入和消費(fèi)水平的提高，過幾年后，仍需相應(yīng)提高免征額標(biāo)準(zhǔn)。

四、關(guān)于納稅主體問題

在這次《修正案》征求意見中，一些人建議按家庭計(jì)征個(gè)人所得稅，以體現(xiàn)稅收公平。如上所述，這次《修正案》中，在確定免征額標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，雖然已考慮了家庭平均負(fù)擔(dān)情況，但由于現(xiàn)實(shí)的家庭贍養(yǎng)人口數(shù)各不相同，這必然會(huì)帶來家庭之間的稅收不公平問題。為此，西方一些國家將個(gè)稅的納稅主體由個(gè)人改為家庭，如法國和美國允許夫妻聯(lián)合申報(bào)納稅。但在我國目前尚不具備這種條件。一是稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)居民家庭相關(guān)信息，如人口數(shù)、就業(yè)人數(shù)、贍養(yǎng)人口數(shù)量及其變動(dòng)情況等，不掌握或不能完全系統(tǒng)掌握。二是按家庭計(jì)征需要實(shí)行綜合稅制，而在目前我國實(shí)行分類征收的情況下，按家庭無法綜合申報(bào)。三是按家庭計(jì)征，個(gè)稅需要由中央政府征管，而目前我國個(gè)稅是由地方稅局征收，中央和地方共享，在此情況下，當(dāng)夫妻在不同地區(qū)工作并經(jīng)常流動(dòng)時(shí)，就難于按家庭申報(bào)計(jì)征。

在目前很難實(shí)行按家庭為單位計(jì)征個(gè)人所得稅的情況下，增加一些個(gè)性化的費(fèi)用扣除制度是完全可行的，這樣可以充分體現(xiàn)國家對(duì)納稅人的人文關(guān)懷，也有利于個(gè)人所得稅制度自身的公平。比如，可以將家庭人員失業(yè)、大病醫(yī)療費(fèi)、教育支出等列入附加費(fèi)用扣除。

五、關(guān)于征納模式問題

個(gè)人所得稅征納模式大致可分為三種：分類計(jì)征、綜合計(jì)征和混合計(jì)征（即綜合與分類相結(jié)合模式）三種方式。分類計(jì)征是按照所得類型不同，分別使用不同的計(jì)征方式，如不同的扣除額或稅率等，其優(yōu)點(diǎn)在于可區(qū)別對(duì)待不同來源所得，適用不同稅負(fù)，弊端在于不能很好地反映納稅人的納稅能力，影響個(gè)稅調(diào)節(jié)收入分配功能的發(fā)揮；綜合計(jì)征是將全部所得作為一個(gè)整體，按照統(tǒng)一方式（如統(tǒng)一的扣除額、統(tǒng)一的稅率）計(jì)征所得稅，優(yōu)點(diǎn)在于能更好地貫徹公平原則，調(diào)節(jié)收入分配，但它對(duì)征管條件要求比較高；混合計(jì)征是指將大部分收入納入綜合計(jì)征范圍，僅對(duì)特定項(xiàng)目所得實(shí)行分類計(jì)征辦法?；旌嫌?jì)征是由分類計(jì)征向綜合計(jì)征的過渡辦法。

從世界各國來看，實(shí)行綜合稅制的國家占絕大多數(shù)。據(jù)不完全統(tǒng)計(jì)，在110個(gè)國家或地區(qū)中，有87個(gè)國家（地區(qū)）先后采用了綜合稅制，比例高達(dá)80%。無論在發(fā)達(dá)國家還是在發(fā)展中國家，實(shí)行綜合稅制相當(dāng)普遍。其中既包括美國、英國等發(fā)達(dá)國家，也包括墨西哥、印度等發(fā)展中國家。

我國早在2000年制定“十五”規(guī)劃時(shí)，便確立了“實(shí)行綜合與分類相結(jié)合的個(gè)人所得稅制”的改革目標(biāo)。之后，又將其搬到“十一五”規(guī)劃中，在“十二五”規(guī)劃中的提法是“逐步建立健全綜合和分類相結(jié)合的個(gè)人所得稅制度”。這一“逐步”的提法，看來政府對(duì)實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)更加慎重，恐怕仍然會(huì)落空。那么，究竟難在何處？原因雖然很多，關(guān)鍵是政府沒能掌握納稅人、特別是高收入人群工薪外收入的信息。為此，需要加強(qiáng)對(duì)個(gè)人收入的監(jiān)管，完善監(jiān)管機(jī)制。

六、加強(qiáng)對(duì)個(gè)人收入監(jiān)控的政策建議

（一）我國對(duì)個(gè)人收入監(jiān)控存在的問題

如前所述，目前我國2010年的個(gè)稅收入占整個(gè)稅收收入的比重僅為6.6%，其調(diào)節(jié)作用有限，究其原因，主要是對(duì)富人的“灰色收入”監(jiān)控不力，流失嚴(yán)重。

目前我國已成為世界第二大奢侈品消費(fèi)國，富人的收入和財(cái)富相當(dāng)可觀。據(jù)胡潤《財(cái)富》雜志在2010年的財(cái)富報(bào)告中顯示，中國內(nèi)地千萬富豪人數(shù)達(dá)87.5萬人，他們僅在休閑花費(fèi)上，平均年消費(fèi)為190萬元人民幣，億萬富豪平均為250萬元。據(jù)此匡算，我國富人應(yīng)繳納的個(gè)人所得稅應(yīng)在8000億元以上，是目前個(gè)人所得稅額的2倍多。要做到這一點(diǎn)，關(guān)鍵是要加強(qiáng)對(duì)個(gè)人收入監(jiān)控，完善監(jiān)管機(jī)制。

目前我國國稅系統(tǒng)已推行了金稅一期和二期工程，金稅三期工程正在拓展，但是，直到今天國稅與地稅之間尚未聯(lián)網(wǎng)，稅務(wù)部門的網(wǎng)站與銀行、企業(yè)、證券、工商、海關(guān)、公安等相關(guān)部門的網(wǎng)站更未對(duì)接，因此，對(duì)企業(yè)資金運(yùn)動(dòng)、財(cái)務(wù)收支和個(gè)人財(cái)產(chǎn)收入狀況很難進(jìn)行真正的完整的監(jiān)控，出現(xiàn)這一局面的原因，不在于技術(shù)，而在于沒有這方面的法律制度保障。不解決這一問題，稅收征管能力就很難上一個(gè)新臺(tái)階、發(fā)生根本性的轉(zhuǎn)變。

（二）境外對(duì)個(gè)人收入監(jiān)控的基本經(jīng)驗(yàn)

1.普遍實(shí)行納稅人識(shí)別號(hào)碼制度和納稅登記制度，并通過相關(guān)法律加以保障。美國從1962年就開始實(shí)行納稅人識(shí)別號(hào)碼與社會(huì)保障號(hào)合二為一的制度，規(guī)定個(gè)人勞動(dòng)補(bǔ)償（薪水、工資和酬金）和收入（紅利和利息）的每一個(gè)付款人必須從收款人那里獲得該納稅人的社會(huì)保障號(hào)，并在付款人要求用一筆費(fèi)用或成本抵扣其收入前，向國內(nèi)收入局（IRS）報(bào)告，這樣資金的流動(dòng)能夠被追蹤，任何資金的收入能夠被確認(rèn)且所得稅負(fù)債責(zé)任（以及估計(jì)稅收的預(yù)扣）能夠被確定。與美國相似，加拿大、意大利、澳大利亞、丹麥、瑞典等許多西方國家都有這方面的規(guī)定。印度強(qiáng)制執(zhí)行個(gè)人永久納稅人識(shí)別號(hào)碼制度，規(guī)定凡納稅人必須向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)一個(gè)個(gè)人賬號(hào)作為納稅人識(shí)別號(hào)碼，這個(gè)賬號(hào)將伴隨納稅人一生，這樣有助于印度政府監(jiān)控個(gè)人財(cái)務(wù)往來資訊，使納稅人的各項(xiàng)收入無以遁形，一目了然。我國香港地區(qū)以居民身份證號(hào)作為納稅人識(shí)別號(hào)碼。

2.普遍實(shí)行源泉預(yù)扣稅制度或支付方強(qiáng)制性預(yù)扣稅制度。美國實(shí)行支付方強(qiáng)制性預(yù)扣稅制度，該制度的重要特征是由付款人在源頭預(yù)扣預(yù)計(jì)的稅款，付款人有動(dòng)機(jī)這樣做，因?yàn)樗谴_認(rèn)支付款為成本或費(fèi)用的條件，這可用于減少其利潤或收入；否則，成本或費(fèi)用將不被接受，付款人的利潤和收入將更高，導(dǎo)致付款人自己承擔(dān)較高的稅收。日本稅法規(guī)定，凡工資、薪金、利息、股息以及所得稅法特別規(guī)定的其他所得，都必須由支付者在支付上述所得時(shí)源泉預(yù)扣所得稅，并在預(yù)扣月份次月10日內(nèi)向政府繳納稅款。澳大利亞除了對(duì)工薪實(shí)行源泉預(yù)扣稅制度外，還在1983年實(shí)行了指定支付制度，規(guī)定建筑、珠寶加工、木工、技術(shù)服務(wù)、汽車修理、清潔等通常使用現(xiàn)金支付的行業(yè)在支付勞務(wù)和服務(wù)款項(xiàng)時(shí)按20%的稅率進(jìn)行源泉預(yù)扣。

3.普遍實(shí)行現(xiàn)金交易報(bào)告制度，大力推行非現(xiàn)金結(jié)算，最大限度地控制現(xiàn)金交易。美國、澳大利亞等國家以及我國的臺(tái)灣和澳門地區(qū)均建立有覆蓋社會(huì)各個(gè)行業(yè)的廣泛的現(xiàn)金交易報(bào)告制度，無論是銀行還是企業(yè)都必須承擔(dān)向政府有關(guān)部門（比如反洗錢情報(bào)部門）進(jìn)行現(xiàn)金交易報(bào)告的義務(wù)。各國規(guī)定銀行進(jìn)行現(xiàn)金交易報(bào)告的資金下限，美國是1萬美元，加拿大是1萬加元，澳大利亞是1萬澳元。另外，美國、加拿大等國還規(guī)定了客戶對(duì)國稅局的現(xiàn)金交易報(bào)告制度，美、加的《銀行保密法案》規(guī)定，客戶進(jìn)行任何超過1萬元的現(xiàn)金交易，都要填寫一份現(xiàn)金交易報(bào)告（CTR），然后在15日內(nèi)交入國稅局；若客戶于同一日內(nèi)，在不同的分行做現(xiàn)金交易超過1萬元，也要報(bào)告。因此，經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)90%左右實(shí)行非現(xiàn)金結(jié)算（即轉(zhuǎn)賬結(jié)算），只有10%左右實(shí)行現(xiàn)金結(jié)算。此外，一些發(fā)展中國家和地區(qū)也在著手推行控制現(xiàn)金交易的制度，比如越南國家銀行2005年向政府呈報(bào)有關(guān)不使用現(xiàn)金結(jié)算議定草案，規(guī)定個(gè)人和組織在付費(fèi)時(shí)，只有在500萬盾以下才能使用現(xiàn)金支付；向沒有開設(shè)賬戶的個(gè)人付款，使用支付的現(xiàn)金限額在1000萬盾以下；超過此限額，任何個(gè)人和組織都不能用現(xiàn)金結(jié)算。

4.普遍注重與銀行、海關(guān)、雇主等第三方信息庫的聯(lián)網(wǎng)，以最大限度地掌握納稅人信息。在很多經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家，稅務(wù)機(jī)關(guān)為獲取納稅人必要的納稅信息，稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)現(xiàn)了與企業(yè)、海關(guān)、銀行、商店等各種涉及納稅人收入、支出、消費(fèi)、儲(chǔ)蓄、匯兌行為的單位的納稅人信息庫聯(lián)網(wǎng)，以最大限度地掌握納稅人的信息。例如，美國國內(nèi)收入局裝有一套“貨幣—銀行—企業(yè)”的檢查系統(tǒng)，它的數(shù)據(jù)庫里儲(chǔ)存著來自銀行、企業(yè)和貨幣使用者的流動(dòng)信息，每當(dāng)有數(shù)額超過1萬美元以上的現(xiàn)金交易時(shí)，稅務(wù)局就能及時(shí)發(fā)現(xiàn)。發(fā)達(dá)國家在稅收信息共享方面取得的成功是與健全的法律規(guī)定分不開的。例如，許多國家在法律上設(shè)定了第三方的信息提供義務(wù)，在所有OECD國家中，雇主都必須向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供資料說明其對(duì)雇員進(jìn)行工薪支付的數(shù)額，多數(shù)OECD國家要求銀行和其他金融機(jī)構(gòu)提供向特定納稅人進(jìn)行利息支付的信息。另外，一些發(fā)展中國家在稅收信息庫共享方面也取得了很大的進(jìn)展。印度全國500多家稅務(wù)機(jī)關(guān)已全部聯(lián)網(wǎng)，該網(wǎng)絡(luò)還和銀行、重要消費(fèi)場所、證券交易所等機(jī)構(gòu)聯(lián)網(wǎng)，稅務(wù)人員有權(quán)調(diào)閱這些機(jī)構(gòu)的賬目，從而掌握納稅人的信息。

（三）加強(qiáng)對(duì)個(gè)人收入監(jiān)控的政策建議

1.在全國范圍內(nèi)普遍采用納稅人永久單一稅號(hào)，并與支付方強(qiáng)制性預(yù)扣稅款制度相結(jié)合?？梢詫⒓{稅人的身份證號(hào)碼作為個(gè)人的永久納稅號(hào)碼。個(gè)人在取得工資、薪金和紅利、利息等收入時(shí)，付款人必須從收款人那里獲得其身份證號(hào)碼，并為收款人預(yù)扣稅款，如果不這樣做，這筆支付款項(xiàng)就不會(huì)被稅務(wù)局認(rèn)可，從而不能作為成本或費(fèi)用在收入中扣除。個(gè)人的所有收入和支出及財(cái)產(chǎn)等方面的信息都應(yīng)歸入到本人的身份證號(hào)中。

2.大力推行非現(xiàn)金結(jié)算，加強(qiáng)現(xiàn)金管理。實(shí)行現(xiàn)金交易報(bào)告制度，廣泛推廣使用信用卡，大額支付活動(dòng)必須通過銀行進(jìn)行非現(xiàn)金結(jié)算（即轉(zhuǎn)帳結(jié)算）。應(yīng)力求把現(xiàn)金結(jié)算縮小到最小范圍，嚴(yán)格控制現(xiàn)金交易。

3.普遍實(shí)行聯(lián)網(wǎng)制度。建立稅務(wù)網(wǎng)絡(luò)與銀行和其他金融機(jī)構(gòu)、企業(yè)、商店、工商、房管、證券、海關(guān)、公安等網(wǎng)絡(luò)的對(duì)接。這是最大限度地掌握納稅人信息的關(guān)鍵。這將在很大程度上解決個(gè)人收入來源不透明的問題。

上述幾項(xiàng)內(nèi)容，實(shí)行普遍聯(lián)網(wǎng)制度是問題的關(guān)鍵。這一問題的解決，必須由國務(wù)院出面制定法規(guī)，當(dāng)然最好是由人大或人代會(huì)立法，提供強(qiáng)有力的法律制度保障。如果上述改革方案與措施均到位的話，我國的個(gè)人所得稅的潛力將會(huì)很快發(fā)揮出來，收入將會(huì)有一個(gè)巨大的漲幅，并且使個(gè)稅調(diào)節(jié)貧富差距的功能真正發(fā)揮出來。應(yīng)當(dāng)特別指出，上述幾條屬于政府的重大制度建設(shè)，不單是個(gè)稅收征管制度的改革，還涉及廉政建設(shè)的政治制度改革問題。如果能認(rèn)真完善這方面的制度，必會(huì)將我國的民主政治和廉政建設(shè)推向一個(gè)新的更高的階段。

〔1〕安體富.中國中長期稅制改革研究.經(jīng)濟(jì)研究參考，2010年第46期.

〔2〕羅伯特·E·霍爾，阿爾文·拉布什卡.單一稅.中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2003年4月版.

〔3〕賈康，粱季.我國個(gè)人所得稅改革問題研究.第十八次全國財(cái)政理論討論會(huì)文選.中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2011年2月版.

〔4〕馬海濤主編.中國稅收風(fēng)險(xiǎn)研究報(bào)告.經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2011年3月版.

〔5〕財(cái)政部、國家稅務(wù)總局有關(guān)負(fù)責(zé)人就《個(gè)人所得稅法修正案（草案）》有關(guān)問題答記者問.調(diào)節(jié)收入分配 減輕中低收入者稅收負(fù)擔(dān).中國稅務(wù)報(bào)，2011年4月22日.