摘要：文章分析了房地產(chǎn)企業(yè)會計中存在的嚴(yán)重信息失真和偷漏稅嚴(yán)重兩大主要問題，討論了形成這兩大問題的具體原因，并在此基礎(chǔ)上提出了針對性對策建議。

關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)企業(yè)；會計；問題；對策

一、問題背景

財政部于2006年2月15日發(fā)布了39項企業(yè)會計準(zhǔn)則和48項注冊會計師審計準(zhǔn)則，這標(biāo)志著適應(yīng)我國市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展、與國際慣例趨同的企業(yè)會計準(zhǔn)則體系和注冊會計師審計準(zhǔn)則體系的建立。為了規(guī)范投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)、計量和相關(guān)信息的披露，財政部根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》制定了《企業(yè)會計準(zhǔn)則第3號——投資性房地產(chǎn)》(財政部，2006)。該準(zhǔn)則共六章十九條，主要規(guī)范了投資性房地產(chǎn)的范圍、確認(rèn)和計量、轉(zhuǎn)換和處置、以及相關(guān)信息的披露等內(nèi)容。這其中引入公允價值對投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計量是一大亮點。那么，對于房地產(chǎn)企業(yè)而言，由于執(zhí)行統(tǒng)一的會計準(zhǔn)則。相關(guān)業(yè)務(wù)適用于不同的會計準(zhǔn)則：(1)自用房地產(chǎn)，即為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或者經(jīng)營管理而持有的房地產(chǎn)。對于自用房地產(chǎn)，應(yīng)該適用固定資產(chǎn)會計準(zhǔn)則。(2)作為存貨的房地產(chǎn)，這可以說是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的主營業(yè)務(wù)。它應(yīng)該適用存貨準(zhǔn)則。(3)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)代建的房地產(chǎn)，應(yīng)該適用建造合同準(zhǔn)則。(4)投資性房地產(chǎn)的租金收入和售后租回，則適用于租賃準(zhǔn)則。房地產(chǎn)企業(yè)會計是一個以貨幣為主要計量尺度，按公認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)對房地產(chǎn)交易進(jìn)行確認(rèn)、計量、記錄和報告，從而為利益相關(guān)者提供決策有用信息的經(jīng)濟(jì)控制系統(tǒng)。它既包括投資性房地產(chǎn)會計，也包括規(guī)范房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的相關(guān)會計規(guī)定。

二、房地產(chǎn)企業(yè)會計存在的問題及原因

1.會計信息失真問題

房地產(chǎn)企業(yè)會計核算的特點主要體現(xiàn)在開發(fā)成本的核算和銷售收入的確認(rèn)兩個方面。我國房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)起步較晚，相關(guān)制度和法規(guī)還不健全，因此房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在收入與費(fèi)用的會計核算中還存在許多問題。這些問題導(dǎo)致了房地產(chǎn)企業(yè)會計信息嚴(yán)重失真。會計的確認(rèn)與計量環(huán)節(jié)是形成“真實”會計信息的關(guān)鍵。如果這兩個環(huán)節(jié)出了問題，必將難保會計信息“客觀公允”。房地產(chǎn)企業(yè)會計信息失真的主要原因就在于收入與成本費(fèi)用確認(rèn)與計量環(huán)節(jié)上的不規(guī)范。首先是收入確認(rèn)與計量問題。目前，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的收入確認(rèn)依據(jù)有：《房地產(chǎn)開發(fā)管理辦法》、《房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會計制度》和新企業(yè)會計準(zhǔn)則。但是三者存在差異。在實際操作過程中，由于收入確認(rèn)的規(guī)定不同，一些開發(fā)商以此作為操縱利潤的手段粉飾會計報表，誤導(dǎo)公眾和有關(guān)機(jī)構(gòu)。因此，規(guī)范和統(tǒng)一房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)收入確認(rèn)的原則和方法已成為當(dāng)務(wù)之急。其次是成本費(fèi)用確認(rèn)與計量問題。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)對借款費(fèi)用進(jìn)行正確的會計處理非常重要。當(dāng)前，企業(yè)借款費(fèi)用處理的主要依據(jù)有：我國財政部2001年頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則——借款費(fèi)用》規(guī)定與2006年新頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第17號——借款費(fèi)用》(以下簡稱“新準(zhǔn)則”)的規(guī)定存在一定差異。新準(zhǔn)則中借款費(fèi)用資本化的范圍不僅包括為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而借入的專門借款，而且包括為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而占用的一般借款。新舊準(zhǔn)則的轉(zhuǎn)化與銜接還需要一段較長時期，這也決定了房地產(chǎn)企業(yè)會計收入與成本費(fèi)用確認(rèn)和計量問題難以統(tǒng)一，從而各企業(yè)有服務(wù)于企業(yè)特定目標(biāo)的會計政策選擇動機(jī)并導(dǎo)致相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)后果。

2.偷漏稅款現(xiàn)象嚴(yán)重

隨著我國市場經(jīng)濟(jì)體制的逐步確立和住房制度改革的深入以及人們生活水平的不斷提高，房地產(chǎn)業(yè)的社會需求及其在國家產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)中的位置日漸突出。房地產(chǎn)行業(yè)已經(jīng)成為拉動經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要力量和新的稅源增長點。但由于種種原因房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)偷逃稅情況比較嚴(yán)重，已經(jīng)成為稅務(wù)部門日常管理的難點和社會關(guān)注的熱點。首先，房地產(chǎn)企業(yè)偷漏稅的現(xiàn)狀。據(jù)統(tǒng)計，1998-2003年，我國房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營總收入和財政收入總額的年平均增幅分別為25％和17％，而與此密切相關(guān)的房地產(chǎn)稅收雖然絕對量增長也較快，但稅收額占整個財政收入的比重始終維持在4.4％左右，增長非常有限，這與近年來整個國民經(jīng)濟(jì)持續(xù)穩(wěn)定增長，房地產(chǎn)業(yè)迅速崛起壯大不協(xié)調(diào)。由于房地產(chǎn)企業(yè)存在嚴(yán)重偷逃稅款問題，2005年初國家稅務(wù)總局下發(fā)了國稅發(fā)[2005]12號文件，將房地產(chǎn)行業(yè)連續(xù)五年定為全國稅收專項檢查的重點，這說明房地產(chǎn)行業(yè)偷逃稅問題的嚴(yán)重性。其次，房地產(chǎn)企業(yè)能夠偷逃稅收的原因分析。整體而言，房地產(chǎn)企業(yè)能夠偷逃稅收的原因包括主觀和客觀兩個方面。主觀方面來講，房地產(chǎn)企業(yè)為了在激烈的市場競爭中獲取高額利潤，增強(qiáng)自己的競爭力，有違法偷漏稅款的強(qiáng)烈沖動。客觀方而講，由于房地產(chǎn)企業(yè)會計制度很不完善，尤其是選擇收入和成本費(fèi)用確認(rèn)與計量方面存在的很大自由度。加之現(xiàn)性稅收制度存在的種種問題，這客觀上為房地產(chǎn)企業(yè)偷逃稅收留下了巨大空間。房地產(chǎn)業(yè)是現(xiàn)行稅制下繳納地方稅種最多的行業(yè)，涉及稅(費(fèi))種類多達(dá)十幾個，其中偷逃稅比例較高的稅種都集中在營業(yè)稅、企業(yè)所得稅、土地增值稅、土地使用稅、房產(chǎn)稅等稅種上。另外，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)具有較復(fù)雜的社會背景，為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)偷逃稅提供了可能。由于房地產(chǎn)企業(yè)不僅能給地方政府帶來滾滾的財源，而且能為地方政府樹立良好的社會形象，在短期利益驅(qū)動下，地方政府或多或少地對房地產(chǎn)企業(yè)進(jìn)行干預(yù)，無形中為房地產(chǎn)企業(yè)偷逃稅款充當(dāng)了“保護(hù)傘”，嚴(yán)重?fù)p害了稅法的權(quán)威性和嚴(yán)肅性。

當(dāng)然，會計信息失真和偷漏稅款這兩大房地產(chǎn)企業(yè)會計問題并不是割裂的，而是緊密聯(lián)系在一起的：一方面，偷漏稅款必然導(dǎo)致會計信息失真，因為各種稅款終究要在會計報表中直接或間接地予以反映出來，另一方面，會計信息失真的主要動因之一就是偷逃稅款。因此，治理會計信息失真和治理偷逃稅款應(yīng)“雙管齊下”。

三、對房地產(chǎn)企業(yè)會計問題的對策和建議

1.會計信息失真的治理

最基本的思路是建立完善的房地產(chǎn)行業(yè)的會計規(guī)范體系。房地產(chǎn)行業(yè)在費(fèi)用核算、成本結(jié)算、收入確認(rèn)等方面都具有其特殊性，原《房地產(chǎn)行業(yè)會計制度》對房地產(chǎn)行業(yè)的會計核算的規(guī)定和要求，相對于現(xiàn)行的《企業(yè)會計制度》更具體并具有更強(qiáng)的針對性。然而，中國現(xiàn)行的《企業(yè)會計制度》和最新《企業(yè)會計準(zhǔn)則》基本上是圍繞企業(yè)常規(guī)會計事項由國家統(tǒng)一制定，在構(gòu)成上缺乏完整性和系統(tǒng)性。而一些會計分支尚未納入會計規(guī)范體系。近年來，隨著中國大陸開放改革的深入以及會計理論研究的深化，政府財政部門和會計學(xué)術(shù)界已開始考慮和探討建立一些新的會計分支，如人力資源會計、質(zhì)量成本會計、物價變動會計、金融工具會計等。但是，目前房地產(chǎn)企業(yè)會計的一些特殊事項還沒有相關(guān)具體準(zhǔn)則或會計制度加以規(guī)范，使該行業(yè)的會計核算不規(guī)范和一致，極大地影響了房地產(chǎn)企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營業(yè)績信息的可比性和有用性。由于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會計缺乏更詳細(xì)的指引準(zhǔn)則和制度，使企業(yè)會計人員往往力不從心，只能按各自的需要作出不規(guī)范的會計處理，導(dǎo)致企業(yè)成本不實、賬目不清、數(shù)據(jù)不真等情況。因此我們認(rèn)為，應(yīng)在現(xiàn)行的常規(guī)會計準(zhǔn)則基礎(chǔ)上，補(bǔ)充和完善房地產(chǎn)行業(yè)會計業(yè)務(wù)的行為準(zhǔn)則。這些業(yè)務(wù)準(zhǔn)則的制定將會大大縮小利潤操縱空間，為會計信息失真治理奠定制度基礎(chǔ)。在此基礎(chǔ)上需要：建立和完善房地產(chǎn)開發(fā)行業(yè)收入與成本費(fèi)用確認(rèn)準(zhǔn)則指引-擴(kuò)大信息披露內(nèi)容，提高房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)信息披露中的信息含量；完善房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)(尤其是上市公司)公司治理結(jié)構(gòu)；加強(qiáng)會計人員誠信和道德教育，提高會計人員職業(yè)判斷素質(zhì)。

2.防范和治理房地產(chǎn)業(yè)偷逃稅的對策

為加大對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的稅收征管和檢查力度，國家稅務(wù)總局近年來連續(xù)出臺相關(guān)政策，如國稅發(fā)[2003]83號文《關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)所得稅問題的通知》、國稅發(fā)[2004]100號文《關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)城鎮(zhèn)土地使用稅和土地增值稅征收管理工作的通知》和國稅發(fā)[2005]82號文《關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)房地產(chǎn)稅收管理的通知》。這些文件明確規(guī)定加強(qiáng)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的稅收征管。各級地稅稽查部門也加緊了對房地產(chǎn)企業(yè)的專項檢查，但要根本上解決房地產(chǎn)行業(yè)偷逃稅問題，除加強(qiáng)稅收征管，加大查處力度外，關(guān)鍵是要加快改革稅制，建立比較公正、合理、科學(xué)的房地產(chǎn)業(yè)稅制。我們認(rèn)為，現(xiàn)階段我們應(yīng)對房地產(chǎn)企業(yè)偷逃稅款的主要措施是：將預(yù)售房制改革為現(xiàn)房銷售制；實行房地產(chǎn)開發(fā)產(chǎn)品和銷售的“工號”管理辦法，加強(qiáng)房地產(chǎn)開發(fā)整個過程的監(jiān)控，從征管環(huán)節(jié)防止房地產(chǎn)業(yè)稅收流失；加強(qiáng)對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)使用發(fā)票的管理，統(tǒng)一房地產(chǎn)企業(yè)的會計報表；全面實施房地產(chǎn)稅收一體化征管，建立房地產(chǎn)業(yè)各稅種的稅源控管；改革和完善房地產(chǎn)稅制，從源頭上堵住房地產(chǎn)企業(yè)的偷逃稅漏洞。