張輝

（黑龍江省水利系統(tǒng)干部培訓(xùn)中心，黑龍江 哈爾濱 150000）

美國前會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)會(huì)長井尻雄士教授在八十年代初提出了“三式簿記”新概念，美國的阿妮塔·S·霍德蘭等教授提出基于事件驅(qū)動(dòng)法的事項(xiàng)會(huì)計(jì)，主張打破原有復(fù)式記帳原理，變?cè)械呢泿欧从碁槎嗑S反映，他們的研究都是建立在信息新技術(shù)應(yīng)用的基礎(chǔ)之上的。

1 電算會(huì)計(jì)中借貸記帳法是否不適用

在借貸記帳法中，“借”既可以表示增，也可以表示減，而“貸”既可以表示減，也可以表示增，盧卡·帕喬利提出的復(fù)式借貸簿記方法之所以幾百年來一直為人們所推崇，正是因?yàn)槠洹坝薪璞赜匈J，借貸必相等”的錙銖必較、涇渭分明的原理.盡管我國會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)也曾一段時(shí)間對(duì)增減記帳法和收付記帳法情有獨(dú)鐘，但最終仍達(dá)成共識(shí)，采用了國際上通用的借貸記帳法。

本質(zhì)上說，在借貸記帳法中，代和貸只是代表一種符號(hào)，而其實(shí)質(zhì)則是“有借必有貸，借貸必相等”。換句話說，不管是在手工會(huì)計(jì)中，還是在電算會(huì)計(jì)中，衡量記帳憑證是否采用借貸記帳法，主要看其是否體現(xiàn)“有借必有貸，借貸必相等”的基本原則。在電算會(huì)計(jì)中，盡管記帳憑證庫文件的數(shù)據(jù)結(jié)構(gòu)有“借貸金額”型、“借貸方向”型和“借貸科目”型等幾種，但萬變不離其宗，其基本實(shí)質(zhì)都是通過記帳憑證編號(hào)維系著憑證的借貸記帳法。

有人以會(huì)計(jì)軟件常以正、負(fù)號(hào)分別替代借、貸符號(hào)為由，企圖說服人們相信這一記帳法已經(jīng)難以勝任新形勢(shì)。應(yīng)當(dāng)注意的是，即使借、貸符號(hào)在數(shù)據(jù)庫中不采用“借”和“貸”加以表示，也并不表明借貸記帳法就可放棄。不可否認(rèn)，在將借貸記帳憑證的發(fā)生額登陸到總帳之后，對(duì)于登帳后所結(jié)計(jì)的期末余額往往以正數(shù)表示借方余額，而以負(fù)數(shù)表示貸方余額，甚至在借貸庫文件中只設(shè)一個(gè)金額字段，在該字段中分別以正負(fù)號(hào)表示借貸方。但所有這些標(biāo)記都沒能改變“有借必有貸，借貸必相等”的規(guī)則，其實(shí)質(zhì)仍然是借貸記帳法。這里的正、負(fù)號(hào)與增減記帳法的增減符號(hào)的屬性風(fēng)馬牛不相及。

從長遠(yuǎn)來看，隨著原始憑證的逐步電子化，記帳憑證的自動(dòng)生成勢(shì)在必行，屆時(shí)，何種記帳方法使自動(dòng)生成更可行，當(dāng)然要根據(jù)其科學(xué)性而定。智能軟件的設(shè)計(jì)憑借的是科學(xué)的方法和嚴(yán)密的思維與推斷，而經(jīng)過了數(shù)百年磨練的借貸記帳法，無疑是未來智能專家設(shè)計(jì)會(huì)計(jì)軟件的最佳選擇。當(dāng)然，一味否定增減記帳法的科學(xué)性也是錯(cuò)誤的。在計(jì)算機(jī)之中，當(dāng)采用增減記帳法填制記帳憑證之后，我們完全可以編寫一段簡短的程序?qū)⑵滢D(zhuǎn)換為借貸記帳法下的相應(yīng)記帳記帳憑證。其轉(zhuǎn)換的主要依據(jù)是各該科目的記帳符號(hào)與所屬科目類別。以從銀行提取現(xiàn)金為例，在增減記帳法下，增記“現(xiàn)金”減記“銀行存款”。現(xiàn)金和銀行存款都是資產(chǎn)類科目，對(duì)資產(chǎn)類科目，其增加就轉(zhuǎn)換為“借”其減少就轉(zhuǎn)換為“貸”。依此，也可將借貸記帳法下的憑證轉(zhuǎn)換為增減法下的憑證。

事實(shí)上，過多地去研究借貸記帳法與增減記帳法如何在計(jì)算機(jī)中運(yùn)行是不明智的的。因?yàn)檫@兩種方法僅是用于數(shù)據(jù)的輸入而并非是用于信息輸出，換句話說記帳方法與信息用戶的需求無關(guān)，信息用戶所需要的會(huì)計(jì)信息主要是以會(huì)計(jì)科目為標(biāo)識(shí)的發(fā)生額或余額（至少當(dāng)前是如此）。

2“反結(jié)帳、反記帳、取消審核”的可行性至今，尚有有少會(huì)計(jì)核算軟件設(shè)置“取消審核”、“反記帳”、“反結(jié)帳”的功能。在實(shí)際工作中，這些設(shè)置的確給會(huì)計(jì)人員的會(huì)計(jì)處理帶來許多方便，盡管許多學(xué)者對(duì)此提出異議，但不少實(shí)務(wù)工作者卻對(duì)其依依不舍。有的學(xué)者甚至認(rèn)為，在計(jì)算機(jī)特定的工作環(huán)境中，反記帳的作用不可替代。其理由是，在實(shí)際工作中存在大量錯(cuò)誤的記帳憑證如果不施行反記帳的做法，則將導(dǎo)致帳簿中存在大量無用的冗余信息，影響對(duì)會(huì)計(jì)信息的使用。

所謂電算化會(huì)計(jì)中“反記帳”，事實(shí)上也就是將一批原先登錄到帳簿上的發(fā)生額從各該帳戶再予以扣減，使各該帳簿恢復(fù)至該批憑證登帳之前帳簿的發(fā)生額和余額狀態(tài)。毋庸置疑，沒有人會(huì)贊同手工會(huì)計(jì)下采用“反記帳”。對(duì)手工的帳簿記錄，為了保證其有案可稽，當(dāng)其發(fā)生錯(cuò)誤時(shí)，不準(zhǔn)涂改、挖補(bǔ)、刮擦或者用藥水消除字跡，不準(zhǔn)重新抄寫。同時(shí)，對(duì)兩種出錯(cuò)情況的更正應(yīng)當(dāng)分別加以嚴(yán)格處理；一是登記帳簿時(shí)所發(fā)生的錯(cuò)誤，“應(yīng)當(dāng)將錯(cuò)誤的文字或者數(shù)字劃紅線注銷，但必須使原有字跡仍可辨認(rèn)”；二是由于記帳憑證錯(cuò)誤而導(dǎo)致帳簿記錄發(fā)生錯(cuò)誤的，則“應(yīng)當(dāng)按更正的記帳憑證登記帳簿，”。在實(shí)際工作中，由于記帳憑證出錯(cuò)而導(dǎo)至帳簿記錄發(fā)生差錯(cuò)時(shí)而發(fā)生。一般采用兩種方式進(jìn)行相應(yīng)的修改；一是紅字沖銷法，二是補(bǔ)充更正法。這些詳細(xì)而又具體的規(guī)定所強(qiáng)調(diào)的一點(diǎn)，那就是對(duì)出錯(cuò)之處必須留有修改的痕跡。

在電算會(huì)計(jì)之中，記帳錯(cuò)誤和記帳憑證填制錯(cuò)誤仍然在所難免。但由于計(jì)算機(jī)特定的工作環(huán)境，迫使我們不得不改變手工會(huì)計(jì)原有的更正做法。雖然紅線注銷法地電算會(huì)計(jì)中難以操作，但對(duì)出錯(cuò)的電子數(shù)據(jù)，卻不能不留下修改的痕跡，解決的辦法只有一個(gè)，保留錯(cuò)誤電子數(shù)據(jù)，另作更改的記帳憑證，并據(jù)以登錄帳本，換言之，要將正與誤兩張憑證同存于會(huì)計(jì)檔案之中，同時(shí)，其所登錄的正與誤兩處帳簿記錄并存于同一帳本之中。《會(huì)計(jì)核算軟件基本功能規(guī)范》第十八條也作出與上相同的規(guī)定；“發(fā)現(xiàn)已經(jīng)輸入并審核通過或者登帳的記帳憑證有錯(cuò)誤的，可以采用紅字沖銷法或者補(bǔ)充憑證法進(jìn)行更正；記帳憑證輸入時(shí)，紅字可用‘-’號(hào)或者其他標(biāo)記表示”。

由上可見，不管是手工會(huì)計(jì)，還是電算化會(huì)計(jì)，對(duì)出錯(cuò)的修改均強(qiáng)調(diào)留有痕跡。事實(shí)上，在電算化會(huì)計(jì)中，由于電子數(shù)據(jù)的修改在技術(shù)上可不留痕跡，因而更需要對(duì)留有痕跡予以強(qiáng)調(diào)。

反結(jié)帳的錯(cuò)誤做法也是顯而易見的。當(dāng)期末已經(jīng)結(jié)帳并編制企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表之后，如果將其“反結(jié)帳”，則意味可以對(duì)該結(jié)帳月繼續(xù)輸入憑證數(shù)據(jù)，無論這些新憑證是否已經(jīng)記帳，都存在帳表不一至的錯(cuò)誤，而當(dāng)根據(jù)其登帳后的帳簿重新編制報(bào)表，擺在人們面前的兩張報(bào)表是絕不相同的。如果某一會(huì)計(jì)期反復(fù)操作結(jié)帳與反結(jié)帳，并生成相應(yīng)會(huì)計(jì)報(bào)表，會(huì)計(jì)信息的生成啟不是在搞數(shù)字游戲！

進(jìn)而言之，將“取消審核”、“反記帳”與“反結(jié)帳”同時(shí)使用，其后果不堪設(shè)想；結(jié)帳后可以再增減當(dāng)月經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，帳簿錯(cuò)誤可以在原錯(cuò)誤之處不留痕跡加以修改，而業(yè)務(wù)記帳和編制報(bào)表的記帳憑證在取消審核后又可對(duì)記帳憑證的電子數(shù)據(jù)不留痕跡的修改，承認(rèn)這種逆操作的合法性，又置會(huì)計(jì)的證、帳、表勾稽關(guān)系于何地？它只會(huì)給制假者提供機(jī)會(huì)，而對(duì)電算化內(nèi)部會(huì)計(jì)控制百害而無一利。這種只顧及方便操作者而不考慮會(huì)計(jì)信息可先靠性的做法，還需要會(huì)計(jì)工作規(guī)范嗎？商品化會(huì)計(jì)核算軟件首先要評(píng)審，正說明會(huì)計(jì)軟件必須遵守包括證、帳、表等操作在內(nèi)的工作規(guī)范之重要。

本質(zhì)上說，上述所有的逆操作，其最終目的都是為了對(duì)記帳憑證庫文件上的電子數(shù)據(jù)作不留痕跡的修改。事實(shí)上，發(fā)現(xiàn)證、帳錯(cuò)誤而采用紅字（“-”號(hào)）更正法或補(bǔ)充更正法填制記帳憑證，再據(jù)以登記由簿、會(huì)計(jì)報(bào)表，并不會(huì)給會(huì)計(jì)人員帶來太多麻煩。無論是結(jié)帳前作為當(dāng)月憑證的更改，還是結(jié)帳后作為下月的憑證的更改，對(duì)會(huì)計(jì)人員來說都是舉手之勞，何況證、帳的錯(cuò)誤畢竟不會(huì)太多，因而不至于導(dǎo)至帳簿中存在大量無用的冗余信息，影響對(duì)會(huì)計(jì)信息的使用。

[1]財(cái)政部.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則[S].2006.

[2]財(cái)政部.會(huì)計(jì)核算軟件基本功能規(guī)范[S].199 4.

[3]財(cái)政部.財(cái)政部關(guān)于會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范化的意見[S].1996.

[4]宋薇.淺析會(huì)計(jì)電算化中“反記賬、反結(jié)賬”的利弊.