李霽友　王廣華

摘 要:隨著金融全球化進(jìn)程的日益加快和中國(guó)進(jìn)入后WTO時(shí)期,中國(guó)保險(xiǎn)會(huì)計(jì)面臨的環(huán)境日益復(fù)雜,中國(guó)原有的保險(xiǎn)會(huì)計(jì)制度已不能適應(yīng)新的環(huán)境。在這種情況下,我們?cè)撛鯓討?yīng)對(duì)以適應(yīng)國(guó)際化的要求成為亟待解決的問(wèn)題,文章主要從五對(duì)關(guān)系展開(kāi),闡釋如何處理好各個(gè)關(guān)系,積極推進(jìn)保險(xiǎn)會(huì)計(jì)改革。

關(guān)鍵詞:保險(xiǎn)會(huì)計(jì) 保險(xiǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 改革

中圖分類號(hào):F235.2文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:A

文章編號(hào):1004-4914(2009)09-166-02

一、我國(guó)保險(xiǎn)會(huì)計(jì)的發(fā)展沿革回顧

保險(xiǎn)業(yè)作為一個(gè)特殊的金融行業(yè),在國(guó)民經(jīng)濟(jì)中發(fā)揮著重要作用,是社會(huì)的穩(wěn)定器和經(jīng)濟(jì)助推器。然而我國(guó)保險(xiǎn)業(yè)的發(fā)展歷史并不長(zhǎng),保險(xiǎn)會(huì)計(jì)及保險(xiǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相應(yīng)也不夠成熟,在過(guò)去的20多年里,我國(guó)保險(xiǎn)會(huì)計(jì)制度走過(guò)了由統(tǒng)到分又由分到統(tǒng),從計(jì)劃經(jīng)濟(jì)到市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的過(guò)程。

保險(xiǎn)會(huì)計(jì)經(jīng)歷了《中國(guó)人民保險(xiǎn)公司會(huì)計(jì)制度》、《保險(xiǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》、《保險(xiǎn)公司會(huì)計(jì)制度》、《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》到2006年2月財(cái)政部頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第25號(hào)——原保險(xiǎn)合同》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第26號(hào)——再保險(xiǎn)合同》等五個(gè)不同的時(shí)期。我們將第五個(gè)時(shí)期的二者合并稱為新保險(xiǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,它已于2007年1月1日開(kāi)始實(shí)施,這是我國(guó)保險(xiǎn)會(huì)計(jì)的一個(gè)里程碑。一系列的制度、準(zhǔn)則都是在一定的背景下頒布的,說(shuō)明保險(xiǎn)會(huì)計(jì)是順應(yīng)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)總規(guī)律,適應(yīng)新形勢(shì)要求的。但是,在后WTO這一關(guān)鍵時(shí)期,日益開(kāi)放的國(guó)際市場(chǎng)給我們帶來(lái)的既有機(jī)遇更有挑戰(zhàn),更需要我們緊緊把握時(shí)代潮流,時(shí)刻關(guān)注國(guó)際形勢(shì),不斷推進(jìn)保險(xiǎn)會(huì)計(jì)改革,促進(jìn)我國(guó)保險(xiǎn)業(yè)平穩(wěn)、有序的發(fā)展。

二、新保險(xiǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的出臺(tái)背景分析

經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程使得保險(xiǎn)業(yè)也趨于國(guó)際化,加入世界貿(mào)易組織標(biāo)志著中國(guó)對(duì)外開(kāi)放和市場(chǎng)化進(jìn)入了一個(gè)全新的階段,中國(guó)保險(xiǎn)市場(chǎng)也逐步全面開(kāi)放,這將導(dǎo)致更多外資保險(xiǎn)公司進(jìn)入中國(guó)市場(chǎng),國(guó)內(nèi)老百姓接受外資保險(xiǎn)公司的服務(wù)將會(huì)越來(lái)越多,各種新的保險(xiǎn)品種也會(huì)不斷進(jìn)入老百姓的生活之中。從長(zhǎng)遠(yuǎn)看,外資保險(xiǎn)公司帶來(lái)的先進(jìn)的保險(xiǎn)技術(shù)和經(jīng)營(yíng)管理經(jīng)驗(yàn),不僅有利于深化我國(guó)保險(xiǎn)體制改革,加快保險(xiǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整和經(jīng)營(yíng)機(jī)制轉(zhuǎn)換的步伐,而且有利于完善和發(fā)展我國(guó)保險(xiǎn)市場(chǎng)體系,豐富我國(guó)的保險(xiǎn)品種供給。但從短期看,面對(duì)國(guó)際保險(xiǎn)市場(chǎng)的激烈競(jìng)爭(zhēng),無(wú)論從哪方面說(shuō),都會(huì)給我國(guó)保險(xiǎn)業(yè)帶來(lái)巨大的挑戰(zhàn)。我們的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則正是在這樣的國(guó)際化背景下頒布的,在這種情況下,如何推動(dòng)我國(guó)保險(xiǎn)行業(yè)健康持久的發(fā)展,成了擺在我們面前的首要任務(wù)。

三、進(jìn)一步推進(jìn)我國(guó)保險(xiǎn)會(huì)計(jì)改革需處理好的關(guān)系

新準(zhǔn)則在頒布伊始,就在保監(jiān)會(huì)得到贊許。保監(jiān)會(huì)副主席李克穆曾在公開(kāi)場(chǎng)合表示,“新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是一套完整的、全面覆蓋企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)、與國(guó)際慣例實(shí)質(zhì)趨同的準(zhǔn)則體系,它與現(xiàn)行的《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》相比,可以更加科學(xué)衡量公司財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和風(fēng)險(xiǎn)暴露,有利于保險(xiǎn)公司樹(shù)立正確的經(jīng)濟(jì)效益觀和科學(xué)發(fā)展觀,促進(jìn)有效的激勵(lì)、監(jiān)督與制約機(jī)制的構(gòu)建,完善公司治理,也將為保險(xiǎn)監(jiān)管工作提供更具價(jià)值的財(cái)務(wù)信息。”然而,我們也應(yīng)該注意到,準(zhǔn)則的制定是不容易的,從《中國(guó)人民保險(xiǎn)公司會(huì)計(jì)制度》到新準(zhǔn)則,每一次制定過(guò)程都是艱難和復(fù)雜的,需要考慮各方面的問(wèn)題,處理好各個(gè)關(guān)系,以適應(yīng)當(dāng)時(shí)的經(jīng)濟(jì)形勢(shì),使制定出來(lái)的準(zhǔn)則切實(shí)可行,并且能夠起到推動(dòng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的作用。在目前的情況下,要繼續(xù)推進(jìn)我國(guó)保險(xiǎn)會(huì)計(jì)改革,必須處理好以下幾對(duì)關(guān)系:

1.國(guó)際接軌與保持中國(guó)特色的關(guān)系。隨著經(jīng)濟(jì)的全球化和加入世界貿(mào)易組織,越來(lái)越多的外資保險(xiǎn)公司打入中國(guó)市場(chǎng),我國(guó)保險(xiǎn)業(yè)與國(guó)際接觸越來(lái)越多,在這種情況下,中國(guó)保險(xiǎn)業(yè)要想得心應(yīng)手的處理日常事務(wù),爭(zhēng)取競(jìng)爭(zhēng)中的主動(dòng)地位就要建立與國(guó)際趨同的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,努力與國(guó)際接軌?！秶?guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第4號(hào)—保險(xiǎn)合同》于2004年3月發(fā)布,自2005年1月開(kāi)始實(shí)施。而我國(guó)于2006年2月15日頒布新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,兩者時(shí)間間隔比較短,存在著很大的相似性,這也導(dǎo)致了保險(xiǎn)會(huì)計(jì)從一開(kāi)始就與國(guó)際接軌。另外,新準(zhǔn)則重視保險(xiǎn)經(jīng)營(yíng)的風(fēng)險(xiǎn)性和負(fù)債性,引入準(zhǔn)備金充足性測(cè)試概念,強(qiáng)調(diào)責(zé)任準(zhǔn)備金在保險(xiǎn)會(huì)計(jì)信息披露中的重要地位,提高了企業(yè)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量和透明度。比如,過(guò)去的會(huì)計(jì)制度對(duì)各項(xiàng)準(zhǔn)備的計(jì)提只做了原則上的規(guī)定,對(duì)于準(zhǔn)備金是否計(jì)提以及計(jì)提比例都由公司自行根據(jù)情況確定,這在客觀上為公司利潤(rùn)操縱提供了一定的空間。由保險(xiǎn)業(yè)信息披露的缺陷導(dǎo)致的盲目消費(fèi)、誤導(dǎo)消費(fèi)現(xiàn)象層出不窮,新準(zhǔn)則的頒布為保險(xiǎn)企業(yè)走出國(guó)門(mén),籌集海外資金奠定了基礎(chǔ),大大提高了我國(guó)保險(xiǎn)企業(yè)的國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力。

從另一個(gè)方面講,我們又不能盲目的跟隨國(guó)際,還必須從自身實(shí)際出發(fā),制定出符合中國(guó)特色的準(zhǔn)則。與國(guó)際接軌主要是與西方發(fā)達(dá)國(guó)家接軌,從社會(huì)性角度看,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是一項(xiàng)社會(huì)經(jīng)濟(jì)制度,它最終是由經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)決定的。與西方相比,我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則賴以存在的基本社會(huì)制度是不同的。以保護(hù)私有財(cái)產(chǎn)為基礎(chǔ)的經(jīng)濟(jì)體制和自由企業(yè)制度,以保護(hù)私有財(cái)產(chǎn)和私有財(cái)產(chǎn)所有者的政治和法律制度,以個(gè)人主義為核心的文化觀和價(jià)值觀,是西方發(fā)達(dá)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家會(huì)計(jì)環(huán)境的基本特征。而我國(guó)實(shí)行的是以公有制為主體的社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì),倡導(dǎo)的是集體主義價(jià)值觀,政治上實(shí)行的是民主集中制,這些差異構(gòu)成了對(duì)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行價(jià)值判斷的制度基礎(chǔ);而民族自尊心、歷史文化差異和國(guó)家民族利益又構(gòu)成了對(duì)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行價(jià)值判斷的人文經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)。因此,我們要處理好“與國(guó)際接軌”和“保持中國(guó)特色”的關(guān)系,在國(guó)際趨同的大背景下,把握它們的區(qū)別和聯(lián)系,使二者共同為我國(guó)的保險(xiǎn)會(huì)計(jì)服務(wù)。

2.準(zhǔn)則制定的規(guī)則導(dǎo)向與原則導(dǎo)向的關(guān)系。目前,國(guó)際上比較流行的制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的模式有“規(guī)則導(dǎo)向”和“原則導(dǎo)向”兩種。前者是指在制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)傾向于用詳細(xì)、復(fù)雜、明確的規(guī)定,來(lái)規(guī)范會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的核算,以美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為典范;后者是指在制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)傾向于用簡(jiǎn)單、明了的原則來(lái)指導(dǎo)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的核算,以國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為典范。美國(guó)“安然事件”后,國(guó)際上對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定導(dǎo)向的討論迅速升溫。當(dāng)然,二者是各有利弊的?！耙?guī)則導(dǎo)向”因?yàn)閷?duì)各項(xiàng)業(yè)務(wù)都有明確的規(guī)定,因此減少了很多可以被人利用的不確定性,減少了紛爭(zhēng),并易于監(jiān)督實(shí)施,但是這種方法過(guò)于龐大和復(fù)雜,也容易掛一漏萬(wàn);特別是對(duì)保險(xiǎn)業(yè)來(lái)說(shuō),它的經(jīng)營(yíng)具有極大的不可預(yù)見(jiàn)性,因此會(huì)計(jì)處理也應(yīng)該具有靈活性,而不能一味地嚴(yán)格按照“規(guī)則導(dǎo)向”行事。比如責(zé)任準(zhǔn)備金的提取,責(zé)任準(zhǔn)備金的概念是為將來(lái)事項(xiàng)所提的準(zhǔn)備,并不符合負(fù)債的定義。我國(guó)準(zhǔn)則中的負(fù)債指過(guò)去交易或事項(xiàng)形成的現(xiàn)時(shí)義務(wù),履行該義務(wù)預(yù)期會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè);責(zé)任準(zhǔn)備金是為了將來(lái)保險(xiǎn)事故發(fā)生做準(zhǔn)備提取的,不是由于過(guò)去事項(xiàng)導(dǎo)致的。保險(xiǎn)事故的發(fā)生是未來(lái)發(fā)生的或有事項(xiàng),以保險(xiǎn)事故發(fā)生為目的提取的準(zhǔn)備金,作為負(fù)債,在收入實(shí)現(xiàn)即保險(xiǎn)合同成立時(shí)確認(rèn)負(fù)債,虛減了當(dāng)期利潤(rùn),不適合會(huì)計(jì)要求準(zhǔn)確計(jì)量的原則?！霸瓌t導(dǎo)向”更注重經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的實(shí)質(zhì),而不是形式上的細(xì)微差別,能更好地遵循“實(shí)質(zhì)重于形式”,但是它留給公司和審計(jì)師太大的判斷空間,不恰當(dāng)?shù)呐袛嗫赡軐?dǎo)致嚴(yán)重的后果。同樣以責(zé)任準(zhǔn)備金的提取為例,由于原則導(dǎo)向的靈活性,保險(xiǎn)企業(yè)很可能會(huì)利用對(duì)準(zhǔn)備金的提取和沖回來(lái)調(diào)整利潤(rùn),實(shí)現(xiàn)自己的目的。

我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定究竟應(yīng)該是規(guī)則導(dǎo)向還是原則導(dǎo)向?本文認(rèn)為在經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌時(shí)期,我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式應(yīng)該繼續(xù)走規(guī)則和原則相結(jié)合的道路。具體地說(shuō),對(duì)特殊性、關(guān)鍵性的經(jīng)濟(jì)交易或事項(xiàng)宜注重“規(guī)則導(dǎo)向”,以防止企業(yè)濫用會(huì)計(jì)政策調(diào)節(jié)利潤(rùn);而對(duì)于一般性、通用性的經(jīng)濟(jì)交易或事項(xiàng),則可以考慮重“原則導(dǎo)向”一些,輕“規(guī)則導(dǎo)向”一些。二者應(yīng)該是互補(bǔ)、互助的關(guān)系。

3.權(quán)責(zé)發(fā)生制與收付實(shí)現(xiàn)制的關(guān)系。權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制是兩種不同的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)。權(quán)責(zé)發(fā)生制又叫應(yīng)計(jì)制,即凡屬本期應(yīng)實(shí)現(xiàn)的收入,不管款項(xiàng)是否收到都作為本期的收入來(lái)處理,同理,凡屬本期應(yīng)負(fù)擔(dān)的費(fèi)用,不論款項(xiàng)是否付出,都作為本期的費(fèi)用處理。收付實(shí)現(xiàn)制則與其相對(duì)應(yīng),以實(shí)際收到和付出為基礎(chǔ)來(lái)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

長(zhǎng)期以來(lái),權(quán)責(zé)發(fā)生制占據(jù)了重要的位置,隨著客觀環(huán)境的變化,我們?cè)诳隙ㄋ耐瑫r(shí)也要認(rèn)識(shí)到它的不足。權(quán)責(zé)發(fā)生制是符合配比原則的,實(shí)現(xiàn)了當(dāng)期收入和費(fèi)用的合理配比,然而保險(xiǎn)公司是經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的特殊行業(yè),其經(jīng)營(yíng)對(duì)象的風(fēng)險(xiǎn)性、保險(xiǎn)成本未來(lái)的不確定性以及保險(xiǎn)責(zé)任的連續(xù)性等經(jīng)營(yíng)特性,與經(jīng)營(yíng)環(huán)境的融合和交織,使保險(xiǎn)公司經(jīng)營(yíng)較之一般企業(yè)經(jīng)營(yíng)更具風(fēng)險(xiǎn),加之保險(xiǎn)公司涉及廣大的公眾利益,其業(yè)務(wù)對(duì)象具有廣泛的社會(huì)性,這從而也就決定了保險(xiǎn)行業(yè)在處理會(huì)計(jì)信息方法上必須更加穩(wěn)健保守。但是權(quán)責(zé)發(fā)生制則會(huì)造成應(yīng)收保費(fèi)的居高不下,長(zhǎng)期掛賬使得保險(xiǎn)公司失去了不少投資機(jī)會(huì);還有應(yīng)收利息問(wèn)題,按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則,拆出資金、保戶質(zhì)押貸款、存款、貸款、保戶儲(chǔ)金等期末都應(yīng)計(jì)算應(yīng)收利息,確認(rèn)為利息收入,而且對(duì)于逾期貸款,原制度規(guī)定逾期(含展期)未滿一年,按規(guī)定計(jì)算應(yīng)收利息并納入當(dāng)期損益。應(yīng)收利息尚未收回而作為利息收入入賬后,這必然使保險(xiǎn)公司形成虛假收入和虛假利潤(rùn),最終以實(shí)收資本或侵蝕保戶利益墊交國(guó)家稅收,掛賬的利息越滾越大,構(gòu)成潛在的威脅,加大了金融風(fēng)險(xiǎn)。另外,權(quán)責(zé)發(fā)生制還忽略了現(xiàn)金流量在保險(xiǎn)經(jīng)營(yíng)中的重要性。保險(xiǎn)經(jīng)營(yíng)作為一種負(fù)債經(jīng)營(yíng),其首要任務(wù)就是要確保足夠的現(xiàn)金來(lái)滿足償付能力的需要,因此,現(xiàn)金流量在保險(xiǎn)行業(yè)中具有至尊的地位。至于收付實(shí)現(xiàn)制,由于它的簡(jiǎn)單易行,在實(shí)際處理中,也逐漸得到了廣泛的應(yīng)用。為了更科學(xué)地處理,我們要根據(jù)不同業(yè)務(wù)采用不同的方法,對(duì)短期保險(xiǎn)的保費(fèi)收入、成本和費(fèi)用的支出等采用權(quán)責(zé)發(fā)生制;而對(duì)利息收入和追償款收入等采用收付實(shí)現(xiàn)制。

4.公認(rèn)會(huì)計(jì)與監(jiān)管會(huì)計(jì)的關(guān)系。公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和監(jiān)管會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并不是完全相互獨(dú)立的,二者在一定程度上遵循同樣的會(huì)計(jì)基本理論,在基本數(shù)據(jù)的取得上也存在很大的同源性,但作為從兩種不同角度指定的準(zhǔn)則,二者的主要區(qū)別如下:

(1)核算基礎(chǔ)不同。公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求保險(xiǎn)行業(yè)對(duì)待收入和費(fèi)用時(shí)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制,對(duì)收入和費(fèi)用實(shí)行嚴(yán)格的配比制。而監(jiān)管會(huì)計(jì)準(zhǔn)則注重的是實(shí)際占有的可變現(xiàn)資產(chǎn),遞延資產(chǎn)是否能夠確認(rèn)是不確定的,因此它采用的是權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制相結(jié)合的方法,平時(shí)采用收付實(shí)現(xiàn)制,年末采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。

(2)經(jīng)營(yíng)假設(shè)不同。公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以企業(yè)持續(xù)正常的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)為基礎(chǔ)。而監(jiān)管會(huì)計(jì)準(zhǔn)則拋開(kāi)持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè),將保險(xiǎn)公司視為“清算狀態(tài)”來(lái)對(duì)資產(chǎn)和負(fù)債狀況進(jìn)行評(píng)估,據(jù)此判斷保險(xiǎn)公司是否具有清償現(xiàn)有負(fù)債的能力。

(3)服務(wù)對(duì)象、目的及對(duì)風(fēng)險(xiǎn)認(rèn)識(shí)不同。公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的服務(wù)對(duì)象是一般意義上的非特定的會(huì)計(jì)信息使用者,其目的是滿足這些會(huì)計(jì)信息使用者決策的需要,在對(duì)待風(fēng)險(xiǎn)時(shí)總體上保持不偏不倚的特性。而監(jiān)管會(huì)計(jì)準(zhǔn)則服務(wù)于保險(xiǎn)監(jiān)管當(dāng)局,主要目的是為了保證保險(xiǎn)公司有足夠的償付能力來(lái)履行保險(xiǎn)合同所約定的責(zé)任,與公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相比,監(jiān)管會(huì)計(jì)準(zhǔn)則更注重從法律的觀點(diǎn)來(lái)評(píng)價(jià)保險(xiǎn)公司的財(cái)務(wù)狀況,其財(cái)務(wù)狀況的目標(biāo)側(cè)重于對(duì)保險(xiǎn)公司償付能力的檢測(cè)。

(4)監(jiān)管重點(diǎn)不同。公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要兼顧不同會(huì)計(jì)信息使用者各方面的要求,只能在資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表和現(xiàn)金流量表之間取得一個(gè)平衡,任何一張報(bào)表都不能偏廢。監(jiān)管會(huì)計(jì)準(zhǔn)則側(cè)重于對(duì)償付能力的檢測(cè),決定了它把資產(chǎn)負(fù)債表作為監(jiān)管的重點(diǎn)。

目前,世界大多數(shù)國(guó)家都存在以上兩種會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。但是,我國(guó)的保險(xiǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則研究才剛剛起步,長(zhǎng)久以來(lái),我國(guó)保險(xiǎn)公司的會(huì)計(jì)核算主要依靠1998年財(cái)政部印發(fā)的《保險(xiǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和2001年新制定的《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》,這些制度法規(guī)中沒(méi)涉及監(jiān)管會(huì)計(jì)準(zhǔn)則問(wèn)題,財(cái)政部在2006年頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第25號(hào)———原保險(xiǎn)合同》,填補(bǔ)了我國(guó)保險(xiǎn)監(jiān)管準(zhǔn)則的空白,但該準(zhǔn)則是基于公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建立的,所以在其中對(duì)監(jiān)管會(huì)計(jì)模式也沒(méi)有涉及,可見(jiàn)目前我國(guó)尚未建立符合保險(xiǎn)償付能力的監(jiān)管會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,制度的不完善和缺乏科學(xué)詳盡的償付能力監(jiān)管會(huì)計(jì)體系,使我國(guó)保險(xiǎn)公司在向監(jiān)管機(jī)構(gòu)呈報(bào)會(huì)計(jì)信息時(shí)差異很大,影響了監(jiān)管的效率和效果,所以從整體上看,我國(guó)有必要在公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上引入監(jiān)管會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系,使保險(xiǎn)會(huì)計(jì)的法規(guī)體系進(jìn)一步完善和提高。

5.準(zhǔn)則制定的超前性與適時(shí)性的關(guān)系。制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是用來(lái)指導(dǎo)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的,但是會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)反過(guò)來(lái)又影響會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,以促進(jìn)其逐漸完善。這種相互影響相互制約的關(guān)系引出了這樣一個(gè)問(wèn)題:“準(zhǔn)則應(yīng)該先于實(shí)務(wù)制定,還是后于實(shí)務(wù)制定?”也就是準(zhǔn)則制定的超前性與適時(shí)性的問(wèn)題。

從起源來(lái)看,國(guó)際上最早產(chǎn)生會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的美國(guó)也只是在20世紀(jì)30年代才開(kāi)始準(zhǔn)則的制定和實(shí)施,顯然是遠(yuǎn)遠(yuǎn)遲于會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的產(chǎn)生。由此可見(jiàn),隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,各國(guó)、各個(gè)企業(yè)之間的聯(lián)系越來(lái)越密切,原來(lái)各自不同的會(huì)計(jì)處理方法不能滿足交流的需要,于是,用來(lái)統(tǒng)一約束會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的準(zhǔn)則應(yīng)運(yùn)而生。但是,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具有經(jīng)濟(jì)后果,企業(yè)在實(shí)施過(guò)程中會(huì)發(fā)現(xiàn)基于新準(zhǔn)則的處理方法會(huì)帶來(lái)這樣那樣的問(wèn)題,各種經(jīng)濟(jì)后果的產(chǎn)生給眾多企業(yè)帶來(lái)了不便,也給整個(gè)國(guó)民經(jīng)濟(jì)帶來(lái)了損失,于是在經(jīng)濟(jì)后果的推動(dòng)下,制定機(jī)構(gòu)不得不重新審查準(zhǔn)則,根據(jù)實(shí)際的經(jīng)濟(jì)情況修改原有準(zhǔn)則,制定新的準(zhǔn)則。綜上,我們可以看出,準(zhǔn)則是依賴于它所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境而存在的。從實(shí)踐的角度來(lái)說(shuō),保持適度超前或制度的前瞻性是完全必要的,因?yàn)榻?jīng)濟(jì)環(huán)境是不斷變化的,如果一項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則只根據(jù)目前的會(huì)計(jì)環(huán)境而定,等制度執(zhí)行時(shí)環(huán)境又發(fā)生了變化,最終導(dǎo)致制度永遠(yuǎn)滯后于經(jīng)濟(jì)環(huán)境。保險(xiǎn)會(huì)計(jì)也是如此,所以說(shuō),我們應(yīng)該真正了解會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的關(guān)系,從而正確把握會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的超前性與適時(shí)性的關(guān)系。實(shí)際工作中,應(yīng)該有專門(mén)的制定機(jī)構(gòu)來(lái)根據(jù)需要制定出新的準(zhǔn)則,同時(shí)要對(duì)制定出來(lái)的準(zhǔn)則跟蹤訪問(wèn),及時(shí)地、反復(fù)地進(jìn)行評(píng)估,以逐漸完善準(zhǔn)則,規(guī)范實(shí)務(wù)。

四、結(jié)論

根據(jù)以上的分析可以看到,保險(xiǎn)會(huì)計(jì)經(jīng)歷了復(fù)雜和曲折的變化,但是在后WTO這個(gè)關(guān)鍵時(shí)期,環(huán)境更為復(fù)雜,經(jīng)濟(jì)發(fā)展更為迅速,我們更不能放松,而是要審時(shí)度勢(shì),及時(shí)的調(diào)整,進(jìn)一步推進(jìn)我國(guó)保險(xiǎn)會(huì)計(jì)改革,以適應(yīng)新的環(huán)境。具體說(shuō)來(lái),就是要處理好前面分析的五對(duì)關(guān)系:在保持中國(guó)特色的基礎(chǔ)上與國(guó)際接軌;準(zhǔn)則制定要走規(guī)則導(dǎo)向與原則導(dǎo)向相結(jié)合的道路;正確運(yùn)用權(quán)責(zé)發(fā)生制和現(xiàn)金收付制;在公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上建立健全監(jiān)管會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系;實(shí)務(wù)和理論相結(jié)合,正確處理準(zhǔn)則制定的超前性與適時(shí)性關(guān)系。這五對(duì)關(guān)系的把握有助于推進(jìn)我國(guó)保險(xiǎn)會(huì)計(jì)改革,以促進(jìn)我國(guó)保險(xiǎn)會(huì)計(jì)適應(yīng)新的國(guó)際形勢(shì)、健康蓬勃發(fā)展。

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(作者單位:東華大學(xué)旭日工商管理學(xué)院 上海 200051)

(責(zé)編:賈偉)