張琳波　朱恩杰

摘要：會計(jì)職業(yè)判斷能力是會計(jì)人員應(yīng)具備的基本素質(zhì)。本文從新會計(jì)準(zhǔn)則對職業(yè)判斷能力的新要求入手，分析、論證了會計(jì)人員應(yīng)具有的綜合素質(zhì)，進(jìn)而提出了提升會計(jì)人員職業(yè)判斷能力的相應(yīng)措施。

關(guān)鍵詞：會計(jì)職業(yè)判斷能力；挑戰(zhàn)

我國新會計(jì)準(zhǔn)則體系于2006年2月15日頒布，標(biāo)志著我國會計(jì)準(zhǔn)則體系與國際會計(jì)準(zhǔn)則實(shí)現(xiàn)了實(shí)質(zhì)性趨同。新會計(jì)準(zhǔn)則大量采用諸如公允價(jià)值、現(xiàn)值、可變現(xiàn)凈值和重置成本進(jìn)行計(jì)量，特別是謹(jǐn)慎性原則得到廣泛運(yùn)用，對許多業(yè)務(wù)的處理不再作清晰、明確的規(guī)定，或者有多種方法可供選擇，這就給會計(jì)人員留下了更大的自由發(fā)揮空間。隨著新會計(jì)準(zhǔn)則在大中型企業(yè)的逐步推廣與應(yīng)用，對會計(jì)人員的素質(zhì)提出了更高的要求，任何一個會計(jì)人員都將直接面對由此而來的挑戰(zhàn)。

1 新會計(jì)準(zhǔn)則對會計(jì)人員職業(yè)判斷能力的挑戰(zhàn)

新頒布的具體會計(jì)準(zhǔn)則大部分都需要會計(jì)人員運(yùn)用職業(yè)判斷能力才能準(zhǔn)確、合理地理解和運(yùn)用，會計(jì)人員的職業(yè)判斷能力將受到前所未有的挑戰(zhàn)。由于所涉準(zhǔn)則多，為說明方便起見，下面筆者僅以《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值》為例，分析其中要求會計(jì)人員運(yùn)用職業(yè)判斷能力的有關(guān)方面。

1.1 關(guān)于資產(chǎn)減值跡象

資產(chǎn)減值跡象的存在是資產(chǎn)可能發(fā)生減值的首要條件，根據(jù)資產(chǎn)減值準(zhǔn)則第四條的規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象。這就要求會計(jì)人員能熟練地運(yùn)用其專業(yè)知識及經(jīng)驗(yàn)，在會計(jì)期末對本企業(yè)各項(xiàng)資產(chǎn)進(jìn)行核查，判斷是否有跡象表明可能發(fā)生了減值，以便確定是否對其進(jìn)行可收回金額的估計(jì)。按我國采用的經(jīng)濟(jì)性標(biāo)準(zhǔn)，只要發(fā)生減值，就予以確認(rèn)，確認(rèn)與計(jì)量采用相同的標(biāo)準(zhǔn)，會計(jì)人員判斷的準(zhǔn)確與否關(guān)系到以后的減值計(jì)量。因此，會計(jì)人員應(yīng)當(dāng)根據(jù)準(zhǔn)則的規(guī)定，對資產(chǎn)從外部、內(nèi)部跡象進(jìn)行判斷，特別是要準(zhǔn)備判斷其中一些直觀明了的跡象，這是對會計(jì)人員綜合素質(zhì)的一種考驗(yàn)。如“企業(yè)經(jīng)營所處的經(jīng)濟(jì)、技術(shù)或法律等環(huán)境以及資產(chǎn)所處的市場在當(dāng)期或?qū)⒃诮诎l(fā)生重大變化，從而對企業(yè)產(chǎn)生不利影響”時，會計(jì)人員就要分析企業(yè)當(dāng)期是否因經(jīng)濟(jì)、技術(shù)或法律等因素而對產(chǎn)品形成不利影響、這種影響有多大及其是否大到足以導(dǎo)致企業(yè)資產(chǎn)的可收回金額小于其賬面價(jià)值等問題。

1.2 關(guān)于可收回金額的計(jì)量

根據(jù)資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的規(guī)定，資產(chǎn)存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)估計(jì)其可收回金額。可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。要確定可收回金額，應(yīng)當(dāng)分別對資產(chǎn)的公允價(jià)值、處置費(fèi)用、預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值進(jìn)行確定。其中，公允價(jià)值可根據(jù)銷售協(xié)議價(jià)格、活躍市場的市場價(jià)格、可獲取的最佳信息等依次進(jìn)行認(rèn)定，減去處置費(fèi)用后確定資產(chǎn)的凈額，從而確定可收回金額；如果依此仍無法可靠地估計(jì)資產(chǎn)凈額，則以預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為可收回金額。這些因素都不是直接可以從有關(guān)會計(jì)資料中得到的，都需要會計(jì)人員運(yùn)用較豐富的專業(yè)知識、相關(guān)知識和職場經(jīng)驗(yàn)來判斷。

1.3 關(guān)于資產(chǎn)組的認(rèn)定

按照準(zhǔn)則的規(guī)定，企業(yè)難以對單項(xiàng)資產(chǎn)的可收回金額進(jìn)行估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)按照該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基礎(chǔ)確定資產(chǎn)組的可收回金額。認(rèn)定資產(chǎn)組最關(guān)鍵的因素是該資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入是否獨(dú)立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入，同時還要考慮企業(yè)管理層管理生產(chǎn)經(jīng)營活動的方式和對資產(chǎn)的持續(xù)使用或者處置的決策方式等。資產(chǎn)組的認(rèn)定是對會計(jì)人員判斷力的又一個考驗(yàn)。會計(jì)人員不但要有豐富的會計(jì)知識，而且要對企業(yè)的經(jīng)營環(huán)境、業(yè)務(wù)流程、決策方式等有充分的了解，才能作出準(zhǔn)確的認(rèn)定。

1.4 關(guān)于商譽(yù)減值的處理

按照準(zhǔn)則的規(guī)定，企業(yè)合并所形成的商譽(yù)，至少應(yīng)當(dāng)在每年年度終了進(jìn)行減值測試。對于商譽(yù)的減值測試，要求采用合理的方法將其價(jià)值分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合，先對不包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測試，計(jì)算可收回金額，并與相關(guān)賬面價(jià)值相比較，確認(rèn)相應(yīng)的減值損失；然后對包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測試，比較這些相關(guān)資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值與其可收回金額，確認(rèn)減值損失。對此，公允價(jià)值的確定、分?jǐn)偡椒ǖ倪x擇、可收回金額的計(jì)算同樣是對會計(jì)人員職業(yè)判斷能力的考驗(yàn)。

2 對提高會計(jì)人員職業(yè)判斷能力的思考

正是由于新會計(jì)準(zhǔn)則體系廣泛采用謹(jǐn)慎性原則、公允價(jià)值計(jì)量以及經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)處理的復(fù)雜化，在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)處理的過程中，要求會計(jì)人員對會計(jì)政策進(jìn)行明智的選擇、對不確定的事項(xiàng)作出合理的估計(jì)。筆者認(rèn)為，要做到這一點(diǎn)就必須提升會計(jì)職業(yè)判斷能力。在知識經(jīng)濟(jì)條件下，會計(jì)職業(yè)判斷能力是會計(jì)人員應(yīng)具備的基本素質(zhì)。隨著經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，會計(jì)環(huán)境和會計(jì)處理對象日益復(fù)雜，企業(yè)面臨的不確定性和風(fēng)險(xiǎn)加大，職業(yè)判斷的作用日益重要，對會計(jì)人員的素質(zhì)提出了更高的要求。會計(jì)人員職業(yè)判斷能力的高低直接影響到會計(jì)信息的質(zhì)量，直接關(guān)系到能否正確核算企業(yè)的經(jīng)營成果，這就要求會計(jì)人員要適應(yīng)會計(jì)改革的需要，不斷提高會計(jì)職業(yè)判斷能力。筆者認(rèn)為，可從以下幾個方面來提高會計(jì)人員的職業(yè)判斷能力：

2.1 在思想上高度重視職業(yè)判斷能力的養(yǎng)成

會計(jì)職業(yè)判斷能力的提高，首先在于會計(jì)人員自身要有緊迫感。按財(cái)政部的規(guī)劃，2007年新會計(jì)準(zhǔn)則體系在上市公司范圍內(nèi)施行，2008年在國資委所屬企業(yè)施行，2009年在除小企業(yè)外的所有企業(yè)全面施行。然而，我國目前會計(jì)人員整體素質(zhì)不高，依然習(xí)慣于按照國家統(tǒng)一會計(jì)制度的詳細(xì)規(guī)定或操作指南亦步亦趨地處理會計(jì)業(yè)務(wù)，沒有進(jìn)行職業(yè)判斷的意識。在新會計(jì)準(zhǔn)則體系下，會計(jì)人員光靠原有的知識結(jié)構(gòu)將難以適應(yīng)新形勢下的會計(jì)工作需要，因此，會計(jì)人員應(yīng)該更新觀念，樹立職業(yè)判斷的意識，提高對職業(yè)判斷能力的認(rèn)識，并在會計(jì)工作實(shí)踐中有意識地積累經(jīng)驗(yàn)。

2.2 提高會計(jì)職業(yè)道德修養(yǎng)

真實(shí)、公允是會計(jì)職業(yè)判斷的基本原則。會計(jì)準(zhǔn)則給企業(yè)會計(jì)留下可選擇空間的原因是經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)具有復(fù)雜性和多樣性，給企業(yè)更多的選擇，可以使會計(jì)信息更加客觀、真實(shí)。但有些企業(yè)會計(jì)人員和企業(yè)主要負(fù)責(zé)人卻錯誤地認(rèn)為，會計(jì)政策選擇自由度的擴(kuò)大為企業(yè)惡意操縱會計(jì)利潤帶來了機(jī)會。于是，企業(yè)中出現(xiàn)了利用會計(jì)職業(yè)判斷造假、提供嚴(yán)重失真的會計(jì)信息等舞弊行為。由此可見，會計(jì)準(zhǔn)則賦予會計(jì)人員的自由度越大，就越需要良好的職業(yè)道德來約束。

2.3 樹立自主、終身學(xué)習(xí)的觀念

隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)呈現(xiàn)多樣化的發(fā)展趨勢，會計(jì)人員只有通過持續(xù)、終身的學(xué)習(xí)，培養(yǎng)起職業(yè)判斷能力，才能跟上時代的步伐。會計(jì)人員應(yīng)樹立終身教育的觀念，對會計(jì)政策，法規(guī)有高度的敏感，持續(xù)關(guān)注會計(jì)政策法規(guī)的有關(guān)變化，對新政策、新法規(guī)能及時、自覺地學(xué)習(xí)、理解和運(yùn)用。財(cái)政部門應(yīng)做好會計(jì)人員的后續(xù)教育培訓(xùn)工作，對新的會計(jì)法規(guī)政策進(jìn)行及時而切實(shí)、有效的培訓(xùn)，并在實(shí)踐中及時指導(dǎo)，解答疑難，使會計(jì)人員克服知識結(jié)構(gòu)單一的缺陷，對與本職工作相關(guān)的理論知識有廣泛的理解，通曉企業(yè)管理、會計(jì)實(shí)務(wù)、稅收法規(guī)等知識，增強(qiáng)職業(yè)判斷能力。

2.4 積極參與會計(jì)實(shí)踐，積累從業(yè)經(jīng)驗(yàn)

會計(jì)職業(yè)判斷能力不是一朝一夕可以形成的，是通過長期的會計(jì)實(shí)踐、在充分熟悉會計(jì)業(yè)務(wù)處理的基礎(chǔ)上，逐步積累經(jīng)驗(yàn)而不斷提升的。一個企業(yè)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)在一定時期內(nèi)是相對穩(wěn)定的，會計(jì)人員不但應(yīng)能熟練地對企業(yè)現(xiàn)有的會計(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行處理，還應(yīng)善于尋找企業(yè)以外的會計(jì)實(shí)踐機(jī)會，接觸各種類型的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，拓展對不同經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的處理能力，以便在企業(yè)涉及新類型的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)時，能夠得心應(yīng)手地進(jìn)行處理。

隨著《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》的逐步全面施行，企業(yè)在會計(jì)政策方面的自主權(quán)增大了，需要會計(jì)人員有較強(qiáng)的職業(yè)判斷能力。因此，會計(jì)人員不能墨守成規(guī)，而應(yīng)當(dāng)創(chuàng)新思維，從觀念上充分認(rèn)識到培養(yǎng)職業(yè)判斷能力的重要性，有意識地加強(qiáng)專業(yè)理論和新知識的學(xué)習(xí)，積極參與會計(jì)實(shí)踐活動，提高職業(yè)道德修養(yǎng)，不斷提升自身的業(yè)務(wù)素質(zhì)和職業(yè)判斷能力，以適應(yīng)社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展對會計(jì)人員的素質(zhì)要求。