孫海鵬

增值稅的納稅原理及其分類增值稅屬于流轉(zhuǎn)稅的一種,是以商品生產(chǎn)、流通、勞務(wù)服務(wù)中多個環(huán)節(jié)的新增價值或商品的附加值為對象征收的一種稅。由于在實際當中,商品新增價值或附加值在生產(chǎn)和流通過程中難以準確計算,所以我國采用國際上普遍采用的稅款抵扣的辦法,即根據(jù)銷售商品或勞務(wù)的銷售額,按規(guī)定的稅率計算出銷項稅額,然后扣除取得該商品或勞務(wù)時所支付的增值稅款,也就是進項稅額,其差額就是增值部分應(yīng)交的稅額。這種計算方法體現(xiàn)了按增值因素計稅的原則。

按照進項稅額的扣除方式,增值稅可分為兩種類型:一是納稅人在繳納增值稅款時,只允許扣除購入的原材料等所含的稅金,不允許扣除外購固定資產(chǎn)所含的稅金,稱為“生產(chǎn)型增值稅”;二是所有外購項目包括原材料、固定資產(chǎn)在內(nèi),所含稅金都允許扣除,稱為“消費型增值稅”。

我國2008年以前一直實行的是“生產(chǎn)型增值稅”?！吧a(chǎn)型增值稅”使資本密集型應(yīng)稅企業(yè)的實際稅收負擔過重。原因在于:企業(yè)生產(chǎn)產(chǎn)品的銷售成本主要由原材料成本、固定資產(chǎn)折舊成本、工資薪金成本等構(gòu)成,而按照“生產(chǎn)型增值稅”計稅原理,產(chǎn)品的折舊等成本作為不允許抵扣的項目而成為企業(yè)銷售產(chǎn)品增值額的一部分,需要繳納增值稅。由于企業(yè)的毛利潤等于產(chǎn)品銷售收入減去產(chǎn)品銷售成本,這樣就出現(xiàn)應(yīng)稅增值額大于企業(yè)毛利潤的狀況,顯然固定資產(chǎn)折舊成本越高的企業(yè)其實際稅負就越重,造成實際上的重復征稅。

此次增值稅轉(zhuǎn)型改革方案的主要內(nèi)容是:自2009年1月1日起,在維持現(xiàn)行增值稅稅率不變的前提下,允許全國范圍內(nèi)(不分地區(qū)和行業(yè))的所有增值稅一般納稅人抵扣其新購進設(shè)備所含的進項稅額,未抵扣完的進項稅額結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣。為預防出現(xiàn)稅收漏洞,將與企業(yè)技術(shù)更新無關(guān),且容易混為個人消費的應(yīng)征消費稅的小汽車、摩托車和游艇排除在上述設(shè)備范圍之外,同時,作為轉(zhuǎn)型改革的配套措施,將相應(yīng)取消進口設(shè)備增值稅免稅政策和外商投資企業(yè)采購國產(chǎn)設(shè)備增值稅退稅政策,將小規(guī)模納稅人征收率統(tǒng)一調(diào)低至3%,將礦產(chǎn)品增值稅稅率恢復到17%。

增值稅轉(zhuǎn)型改革對企業(yè)財務(wù)的影響分析在當前經(jīng)濟形勢下推出增值稅轉(zhuǎn)型改革,對于我國經(jīng)濟的持續(xù)平穩(wěn)較快發(fā)展會產(chǎn)生積極的促進作用;同時有助于完善增值稅制度。增值稅轉(zhuǎn)型改革的全面實施,將使更多的企業(yè)獲利,尤其是對眾多制造企業(yè)、大規(guī)模進行技術(shù)改造的老企業(yè)都是重大利好,因增值稅轉(zhuǎn)型涉及“固定資產(chǎn)”、“應(yīng)交稅費”等科目核算內(nèi)容的變化,該政策的實施對企業(yè)資產(chǎn)負債表、損益表和現(xiàn)金流量表均會產(chǎn)生相應(yīng)影響,具體表現(xiàn)為:

(一)有助于降低產(chǎn)品的生產(chǎn)成本。我們知道,企業(yè)產(chǎn)品的銷售成本由原材料轉(zhuǎn)移成本、固定資產(chǎn)折舊轉(zhuǎn)移成本和生產(chǎn)工資成本組成。但在生產(chǎn)型增值稅制度下,產(chǎn)品銷售的增值額等于產(chǎn)品銷售收入(主營業(yè)務(wù)收入)減去原材料轉(zhuǎn)移成本,也就是產(chǎn)品的折舊成本和工資成本作為企業(yè)銷售產(chǎn)品的增值額而需要繳納增值稅。而改革后的消費型增值稅模式,將設(shè)備采購過程中交納的增值稅作為抵扣稅項,進入當期應(yīng)交增值稅額項核算,不進入固定資產(chǎn)科目核算,因而該設(shè)備折舊額就相應(yīng)有所減小,反映到會計核算上,表現(xiàn)為企業(yè)生產(chǎn)成本的降低。

(二)有助于增厚企業(yè)凈利潤。生產(chǎn)型增值稅制度下,固定資產(chǎn)在取得時應(yīng)按成本入賬,成本包括買價、增值稅費用和其他有關(guān)費用(包括設(shè)備運輸費用、非增值稅稅款、保險等);而消費型增值稅制度下,由于購進固定資產(chǎn)的進項增值稅可以抵扣,固定資產(chǎn)(不動產(chǎn)例外)成本就降低一些。如以生產(chǎn)型增值稅制度下的設(shè)備類固定資產(chǎn)成本為比較基準,假設(shè)所購設(shè)備執(zhí)行基本稅率17%,消費型增值稅制度下固定資產(chǎn)成本的降低幅度為:17%/(1+l7%)=15.54%,也就是說,固定資產(chǎn)成本降低幅度在l/7到1/6之間。在消費型增值稅制度下,設(shè)備折舊的降低導致公司當期主營業(yè)務(wù)成本的降低,可以提高當期的主營業(yè)務(wù)利潤。根據(jù)現(xiàn)行規(guī)定,因折舊成本降低而導致的企業(yè)利潤增量也需要繳納企業(yè)所得稅,按現(xiàn)行所得稅率25%計算,企業(yè)因設(shè)備折舊降低而增加的凈利潤幅度為:15.54%×(l-25%)=11.66%。

(三)優(yōu)化資產(chǎn)結(jié)構(gòu)和增強償債能力。在生產(chǎn)型增值稅制度下,企業(yè)購買固定資產(chǎn)的進項增值稅不能抵扣,會計上計入固定資產(chǎn)成本,在現(xiàn)金流量表上體現(xiàn)為公司投資活動的現(xiàn)金流出。在消費型增值稅制度下購買固定資產(chǎn)的進項增值稅可以抵扣,企業(yè)將比在生產(chǎn)型增值稅制度下少流出現(xiàn)金,相對來說就是企業(yè)現(xiàn)金流量在現(xiàn)有基礎(chǔ)上的增加,從而優(yōu)化了企業(yè)資產(chǎn)結(jié)構(gòu),增強了企業(yè)的償債能力。當然,短期而言,增值稅轉(zhuǎn)型改革對企業(yè)現(xiàn)金凈流量的提升效果并不是很明顯,因為企業(yè)很少會在較短的時間內(nèi)一次性更換現(xiàn)有的機器設(shè)備,但從較長的時期來看,這一改革對企業(yè)現(xiàn)金流量的改善將產(chǎn)生較大的影響。從以上分析不難看出,增值稅轉(zhuǎn)型改革總體有利于提高企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績,主要表現(xiàn)在降低企業(yè)生產(chǎn)成本、增加凈利潤,還有改變凈現(xiàn)金流量方面,而受益程度則因各企業(yè)固定資產(chǎn)的多少、折舊幅度的大小而有所不同。簡單而言,固定資產(chǎn)比例較高、折舊幅度較大的企業(yè),將是消費型增值稅制度改革的主要受益者?！?/p>

(編輯/劉佳)