吳立群 徐 鐸

公允價值是指在一項公平交易中,熟悉情況、自愿的雙方交換一項資產(chǎn)或清償一項債務(wù)所使用的金額。公允價值計量是市場經(jīng)濟條件下維護產(chǎn)權(quán)秩序的必要手段,也是提高會計信息質(zhì)量的重要途徑,它代表了會計計量體系變革的總體趨勢。為了增強會計信盡的有用性,公允價值取代歷史成本已是大勢所趨。

一、公允價值在應(yīng)用中存在的問題

1.缺乏完善的理論體系指導(dǎo)。盡管目前對公允價值計量屬性的研究已有了一些理論上的研究成果,但至今尚未形成一個完整的理論體系。很多領(lǐng)域短時間內(nèi)還很難克服人為的因素影響,也使其處于明顯的階段性的規(guī)定上?？傊?缺乏必要的理論基礎(chǔ),勢必影響其全面的推廣與運用,這也是公允價值目前還不能全面取代歷史成本的重要原因。

2.公允價值不易直接獲取。雖然市場經(jīng)濟在我國已經(jīng)有了長足的發(fā)展,但很多情況下公允價值仍然是難以取得的。在公允價值難以取得的情況下,會計準則要求運用公允價值進行計量,如果沒有合適的替代方法,勢必將會影響會計信息的可靠性。有許多會計要素如資產(chǎn)和負債在市場上很難找到可供觀察的交易價格,將未來現(xiàn)金流量按一定的折現(xiàn)率折算成現(xiàn)在的現(xiàn)金價值的現(xiàn)值計量,往往就成為估計相關(guān)價格即公允價值的最重要的技術(shù)手段。但未采現(xiàn)金流量的金額、時點和貨幣的時間價值等都是不確定的,在計量的操作上往往難度很大,因而現(xiàn)值計量的復(fù)雜性也成為公允價值計量模式推行應(yīng)用的難點。

3.關(guān)聯(lián)方交易嚴重影響交易價格的公允性。公允價值主要是通過市場確認的,如果兩個交易主體之間除了交易事項之外沒有其他利害關(guān)系,那么他們的交易價格被認為是公允的。但是在現(xiàn)實中企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方交易價格缺乏公允性的情況時有發(fā)生,很多上市公司甚至利用關(guān)聯(lián)方交易粉飾報表,虛增會計利潤。

4.公允價值被少數(shù)企業(yè)不法操控。由于公允價值主要是市場價格,在沒有市場價格的情況下,要由會計主體自己來確定,所以人的主觀因素不可避免地會影響價值的公允性,影響程度不同,價值的公允性也會隨之不同。在實踐中,有少數(shù)企業(yè)不考慮公允與否,把公允價值作為達到目的的工具:比如通過資產(chǎn)減值以及以后的減值沖回等手段從而達到操控利潤的目的。

5.信息質(zhì)量的可靠性難以判斷。選擇公允價值計量模式這樣一個非確定性、變動性和集合性的模糊計量概念,作為會計計量的手段,相對于客觀性、確定性和可驗證性的歷史成本計量模式,雖然在財務(wù)報告中能提供更為相關(guān)性的信息,但在可靠性的質(zhì)量要求上卻不能保證能提高或不會減弱。

6.可能增加財務(wù)報表項目的波動性。在公允價值計量模式下,經(jīng)濟環(huán)境和風險狀況的變化以及企業(yè)自身信用的不確定都會引起企業(yè)財務(wù)報表項目的波動。有人認為,如果波動性存在那么財務(wù)報表就應(yīng)反映這種波動,這樣報表使用者才能獲得更相關(guān)的財務(wù)信息。但是,反映外部環(huán)境等變化所引起的損益的變動,可能并不能提供非常相關(guān)的信息,甚至可能誤導(dǎo)財務(wù)報表使用者。

二、對策

1.不斷完善相關(guān)理論體系和細化具體應(yīng)用指南。公允價值的應(yīng)用雖然是一個實務(wù)方面的問題,然而卻離不開相關(guān)理論的指導(dǎo)。筆者認為這應(yīng)該是以計量屬性、產(chǎn)權(quán)理論、公司治理等為核心的一系列相關(guān)理論的不斷完善,因為正確的理論指導(dǎo)是所有實務(wù)工作的方向引領(lǐng)。此外,還應(yīng)不斷細化具體應(yīng)用指南,從而加強準則的操作性。

2.建立相應(yīng)價值參考系統(tǒng)。公允價值的實質(zhì)是基于公開市場的條件下交易雙方對資產(chǎn)或負債認可的公平價格。筆者建議,由指定,的部門(如財政部門)實時收集相關(guān)數(shù)據(jù),然后進行分析整理,得出一個或幾個有一定規(guī)律的較為客觀、具有代表性的數(shù)據(jù)信息,然后公布于相關(guān)的官方網(wǎng)站并不斷更新,作為公允價值計量的參考標準。

或者建立健全活躍的市場體制。即建立公開的市場價格體系,將每日交易價格公開;并且建立全國聯(lián)網(wǎng)的價格體系查詢平臺,有利于各種價格的查詢,優(yōu)化市場資產(chǎn)的估價系統(tǒng),使各種資產(chǎn)的市價很好地反映其真實價值。

3.完善公司治理結(jié)構(gòu)和企業(yè)內(nèi)部控制制度。會計信息來自企業(yè)的管理當局,只有對公司治理結(jié)構(gòu)和企業(yè)內(nèi)部控制的不斷完善,加強對管理層的監(jiān)督才能從根本上解決利用公允價值操控企業(yè)財務(wù)信息的問題。應(yīng)摒棄那種董事長、總經(jīng)理“一支筆、一言堂、董事會、監(jiān)事會形同虛設(shè)”的陳舊管理機制,完善獨立董事制度,允許董事會設(shè)立專門委員會;適當調(diào)整股東大會、董事會、經(jīng)理層以及監(jiān)事會的法定權(quán)限;擴充監(jiān)事會的權(quán)力,建立名副其實的監(jiān)事會制度;建立和完善企業(yè)內(nèi)部控制評價與報告體系。

4.提高相關(guān)人員的職業(yè)道德水平、業(yè)務(wù)素質(zhì)和執(zhí)業(yè)能力。在對公允價值的應(yīng)用過程中人的因素至關(guān)重要,因此筆者認為應(yīng)從以下幾方面著手:一是營造會計誠信的社會環(huán)境;二是建立一套比較完善的企業(yè)及個人信用體系;三是要健全各項法規(guī)制度;四是加強對于財務(wù)人員相關(guān)業(yè)務(wù)的培訓;五是引入先進電子計算機技術(shù),有利于公允價值在操作層面上的推廣;六是加大對有關(guān)違法違規(guī)人員和單位的懲戒力度。

5.進一步加強和完善注冊會計師審計。注冊會計師審計是對企業(yè)會計信息的最后一道把關(guān),進一步加強和完善注冊會計師審計無疑是非常必要的:一是確保審計的獨立性和客觀性;二是在審計準則中明確和細化有關(guān)公允價值的執(zhí)業(yè)標準和措施;三是加強對相關(guān)領(lǐng)域評估專家工作成果的引用。

6.大力發(fā)展獨立的評估中介機構(gòu)。在大力發(fā)展獨立的評估中介機構(gòu)的同時還應(yīng)注意不斷提高評估中介機構(gòu)的執(zhí)業(yè)水準、獨立性和公信力。充分發(fā)揮資產(chǎn)評估中中介、物價等機構(gòu)應(yīng)有的監(jiān)管作用,建立起完善的監(jiān)督、制約、平衡機制,防止利用公允價值進行造假。

財政部考慮到中國市場發(fā)展的現(xiàn)狀,會計準則主要在金融工具、投資性房地產(chǎn)、非共同控制下的企業(yè)合并、債務(wù)重組和非貨幣性交易等方面采用了公允價值。隨著公允價值取代歷史成本進程的不斷深入,理論界和實務(wù)界對相關(guān)問題的探討和研究也必將愈來愈熱烈,這對探索會計發(fā)展規(guī)律、完善會計理論、促進會計和其他相關(guān)學科的建設(shè)有重要意義。

我們要認真學習、借鑒國際上有關(guān)公允價值的最新研究成果,不斷提高對公允價值的應(yīng)用水平,切實加強財務(wù)信息的可靠性和相關(guān)性,讓財務(wù)報告使用人讀到的是一份可以為其決策提供有力依據(jù)的“有用的”財務(wù)報告?！?/p>

(編輯/永安)