摘要:CPA審計失敗是審計執(zhí)業(yè)中普遍存在而又非常嚴重的問題，也是造成會計師事務所及相關(guān)執(zhí)業(yè)人員承擔審計責任的主要原因。本文通過引用案例，剖析了審計失敗的成因并提出了針對性的解決措施。

關(guān)鍵詞:審計風險;職業(yè)審慎;審計程序;審計責任

審計失敗是審計風險的極端情況，指執(zhí)業(yè)人員沒有遵守審計準則和保持職業(yè)審慎而形成或提出了錯誤的審計意見，信息使用者據(jù)此而做出了錯誤的判斷或決策，并因此要求會計師事務所和簽字注冊會計師承擔相應責任。

一、審計失敗的成因分析

1.缺少審計獨立性

根據(jù)世界通信2002年4月22日提供的“征集投票權(quán)聲明”（Proxy Statement），安達信2001年共向世界通信收取了1680萬美元的服務費用，其中審計收費440萬美元、稅務咨詢760萬美元、非財務報表審計（主要是外包的內(nèi)部財務審計）160萬美元、其他咨詢服務320萬美元。自1989年起，安達信一直擔任世界通信的審計師，直到安然丑聞發(fā)生后，世界通信才在2002年5月14日辭退安達信，改聘畢馬威。安達信在過去10多年既為世界通信提供審計服務，也向其提供咨詢服務。盡管至今尚沒有充分的權(quán)威證據(jù)證明同時提供審計和咨詢服務可能損害會計師事務所的獨立性，但2002年7月30日通過的“薩班斯-奧克斯利法案”對代理記賬和內(nèi)部審計等9項咨詢服務所做出的禁止性規(guī)定以及對稅務咨詢所做出的限制性規(guī)定，至少說明社會公眾和立法部門對兼做審計和咨詢可能損害獨立性的擔憂。此外，世界通信歷來是安達信密西西比杰克遜（世界通信總部所在地）分所最有價值的單一客戶，這一事實不禁讓人對安達信的獨立性存有疑慮。杰克遜分所的設立，目的是為了“伺候”和保住世界通信這一給安達信帶來不菲審計和咨詢收入的客戶。這種情況下，杰克遜分所的安達信合伙人難免會對世界通信不規(guī)范的會計處理予以“遷就”。對世界通信的主審合伙人而言，丟失這樣一個大客戶，其后果是不堪設想的。

2.審計過程中未能保持應有的職業(yè)審慎和職業(yè)懷疑

科龍電器出問題，其注冊會計師的失職是很明顯的。如果注冊會計師能夠嚴格按照相關(guān)制度盡職工作，本著謹慎審計原則做出判斷，那么，所謂科龍神話就不會持續(xù)這么久，科龍傳奇就不可能迷惑這么多的人達這么長的時間，甚至成為中央電視臺年度經(jīng)濟人物，影響和誤導了許多人。所以，無論從主觀方面還是客觀實際作用來看，科龍事件走到如今這個地步，注冊會計師沒有盡職盡責，是不容置疑的。顧雛軍資金騰挪的伎倆，巨額資金的流向與來源，在現(xiàn)代技術(shù)條件下，在會計報表上不可能不留下痕跡。銀行間存貸款情況，相關(guān)賬務往來，財務不可能不知情。知情而不據(jù)實發(fā)表如實信息和預警信息，不僅失職，還有瀆職嫌疑，極大地損害了投資者的利益，也損害了企業(yè)和國家的長遠利益。

3.審計程序執(zhí)行中存在諸多的缺陷

審計準則要求，注冊會計師在執(zhí)業(yè)時，應保持應有的關(guān)注。對審計對象應實行風險評估程序。特別是對某些具體審計內(nèi)容，關(guān)鍵程序不能省略，但在對“銀廣廈”進行年報審計時，注冊會計師過分依賴被審計單位提供的審計資料。未對關(guān)鍵證據(jù)親自取證。如對應收賬款、銀行存款采用函證審計程序時。按審計準則要求，詢證函的編制和寄發(fā)以及回函。注冊會計師應親自執(zhí)行。但在實際操作中，注冊會計師卻將詢證函交予被審計單位發(fā)出，由其收回后交給會計師事務所，這就為被審計單位偽造函證結(jié)果提供了方便，由此程序取得的外部審計證據(jù)的真實性大打折扣，函證失去了意義。在“銀廣廈”事件中，執(zhí)業(yè)的注冊會計師未嚴格執(zhí)行必要的審計程序，導致審計失敗。

4.審計人員違反職業(yè)道德準則，提供虛假的審計報告

上海勤業(yè)會計師事務所某注冊會計師在2006年3月2日—2006年3月8日7天時間內(nèi)，出具了166份內(nèi)容虛假的驗資報告，上海興中會計師事務所某注冊會計師在2005年6月—2005年9月，為68家單位出具有重大失實的驗資報告，驗證注冊資本8613萬元，致使沒有注冊資金的 68家單位被違法注冊登記。此種做法嚴重違反了注冊會計師的職業(yè)道德準則，給投資者造成巨大損失，導致審計失敗。

二、解決審計失敗的具體措施

1.恪盡應有的職業(yè)審慎是防范審計失敗的關(guān)鍵

審計失敗一般是指注冊會計師由于沒有遵守公認審計準則而對嚴重失實的財務報表發(fā)表了錯誤的審計意見?，F(xiàn)實中還存在另外一種現(xiàn)象，即注冊會計師遵守了審計準則，但卻發(fā)表了錯誤的審計意見，這種情況被稱為審計風險。由于現(xiàn)代審計大量運用抽樣技術(shù)，審計風險不可避免，但只要在執(zhí)業(yè)過程中嚴格遵循獨立審計準則，恪盡應有的職業(yè)審慎，審計失敗是可以有效防范和避免的。美國的審計準則早就明確提出注冊會計師在財務報表審計中負有發(fā)現(xiàn)、報告可能導致財務報表嚴重失實的錯誤與舞弊的審計責任。注冊會計師如果沒有嚴格遵循審計準則的要求，以至于未能將導致財務報表嚴重失實的錯誤和舞弊揭露出來，便構(gòu)成審計失敗，應當承擔相應的過失責任。以此衡量，安永未能查出南方保健高達25億美元的利潤黑洞和長期以來的虛盈實虧現(xiàn)象，無疑是一起標準的審計失敗。從已披露的信息看，面對若干明顯的財務預警信號，安永每一次的處理都有失審慎。最典型的是，安永居然對多達3億美元的現(xiàn)金虛增渾然不覺，不禁讓人對其起碼的職業(yè)審慎深表懷疑。

保持高度的職業(yè)審慎，能夠幫助注冊會計師敏銳地發(fā)現(xiàn)問題、捕捉錯弊的蛛絲馬跡，提高審計效率，使審計工作事半功倍。相反，如果未能保持應有的職業(yè)謹慎，即使按部就班地執(zhí)行了所有既定的審計程序，審計依然是沒有效率甚至是沒有效果的，審計質(zhì)量也無從談起。在這一點上，安永和已經(jīng)倒下的安達信都是前車之鑒。在與被審計單位“斗智斗勇”的博弈過程中，職業(yè)審慎始終是注冊會計師賴以生存的基本法則。

2.嚴格執(zhí)行審計程序，關(guān)鍵程序不能省略

“銀廣夏”造假事件中，管理層固然要負首要責任，但注冊會計師過分依賴被審計單位提供的會計資料也是“銀廣夏”審計失敗的重要原因。注冊會計師在對應收賬款實施函證程序時，若能夠親自發(fā)函，親自接收審計回函，就能查出企業(yè)的虛假業(yè)務記錄，就能夠避免審計失敗。但注冊會計師恰恰相反，詢證函的發(fā)出、收回均由被審計單位執(zhí)行。給其偽造資料提供了機會。該案例提醒審計人員，必要的審計程序不能省略，特別是關(guān)鍵審計程序必須保證其執(zhí)行的規(guī)范性，才能取得有效的審計證據(jù)，才能充分支持審計結(jié)論。

3.加大對造假審計的處罰力度，加強注冊會計師職業(yè)道德教育

相關(guān)的監(jiān)管部門應通過加大對違規(guī)的懲處力度來遏制虛假審計的發(fā)生，迫使注冊會計師謹慎執(zhí)業(yè)，從而提高行業(yè)誠信；同時應完善責任追究機制，將責任落實到個人；建立民事賠償機制，使會計師事務所的違規(guī)成本遠遠大于違規(guī)收益，提供真實、正確的審計報告是注冊會計師的審計責任。上海勤業(yè)和興中會計師事務所違反職業(yè)道德準則。未嚴格履行審計程序，而是根據(jù)被審計單位的要求。出具虛假審計報告引起審計失敗。因此，加強注冊會計師職業(yè)道德教育是保證審計質(zhì)量的關(guān)鍵。

4.加強行業(yè)監(jiān)管，避免惡性競爭

目前會計師事務所競爭激烈，專業(yè)分工不明顯。各會計師事務所為了生存，是業(yè)務就接，不考慮專業(yè)勝任能力，不考慮審計風險程度。甚至為了獲得審計費用惡性競爭，幫助被審計單位出具虛假審計報告。為了避免此類事件的發(fā)生，監(jiān)管部門應從審計人員配備或行業(yè)評價等方面。考慮會計師事務所的行業(yè)準入制度及優(yōu)劣評價標準。真正做到獎優(yōu)罰劣，優(yōu)勝劣汰，將失去誠信原則的會計事務所淘汰出局。逐步形成具有行業(yè)特色。分工明確。有序競爭。誠信度高的注冊會計師審計體系，為信息使用者提供公允的審計信息。

5.凈化經(jīng)濟環(huán)境，提高被審計單位的信息質(zhì)量

審計對象離不開被審計單位的會計信息。應從源頭上杜絕信息失真，提高審計對象的信息質(zhì)量，為審計工作奠定一個良好的工作環(huán)境?！袄视嵤录苯夤土酥袊鴧^(qū)的四名高級管理人員。理由是這四名高管在企業(yè)運營中存在內(nèi)部管理控制不力?？赡苓`反了美國的《反海外腐敗法》。事件的起因是所謂的“打單子”。就是一些電信設備提供商為獲得采購合同，所采取的一些不能夠在陽光下進行的行為總稱。而這在中國金融、通信行業(yè)的設備采購過程中，已經(jīng)似乎成為一種“慣例”，是一種潛規(guī)則。從“朗訊事件”中。我們看到了經(jīng)濟領域仍有一些不完善的地方，經(jīng)濟環(huán)境有待于進一步的凈化。

參考文獻：

[1]張春玲 陳 燕:審計失敗的原因及規(guī)避[J]. 當代經(jīng)濟， 2009， (09).

[2]韓瑞紅:試論審計失敗的成因及其對策[J]. 山西廣播電視大學學報，2009，(01).

[3]余玉苗 張 婷:脅迫威脅下的審計獨立性問題研究[J]財會通訊(綜合版)， 2004，(02).