【摘 要】 作業(yè)成本法最初應(yīng)用于制造業(yè)，但目前該方法已經(jīng)逐步引入到其他行業(yè)的成本核算中。文章從作業(yè)成本法的優(yōu)勢(shì)出發(fā)，就該方法在事業(yè)單位中的可行性應(yīng)用進(jìn)行了分析。
　　【關(guān)鍵詞】 作業(yè)成本法； 事業(yè)單位； 可行性
　　
　　作業(yè)成本法以企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中的成本動(dòng)因作為成本因素，歸集分配發(fā)生的費(fèi)用，能夠彌補(bǔ)傳統(tǒng)成本管理會(huì)計(jì)的缺陷，為企業(yè)提供及時(shí)、準(zhǔn)確、相關(guān)的成本信息。因此，引進(jìn)作業(yè)成本核算方法對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)科建設(shè)以及我國(guó)企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理和企業(yè)管理水平的提高，都有非常重要的意義。
　　
　　一、作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法的比較
　　
　　作業(yè)成本法（Activity Based Costing，ABC）是基于作業(yè)的一種成本計(jì)算法，以“成本驅(qū)動(dòng)因素”理論為依據(jù)，根據(jù)產(chǎn)品產(chǎn)生或企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中形成的產(chǎn)品與作業(yè)為間接費(fèi)用成本歸集對(duì)象，通過(guò)對(duì)資源動(dòng)因的確認(rèn)、分析和計(jì)量，將資源費(fèi)用歸集到作業(yè)上，再通過(guò)對(duì)作業(yè)動(dòng)因的確認(rèn)、計(jì)量，分配企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中發(fā)生的作業(yè)成本。
　　傳統(tǒng)的成本會(huì)計(jì)核算方法是以產(chǎn)品作為成本分配的對(duì)象，無(wú)論對(duì)于產(chǎn)品的直接成本還是對(duì)制造費(fèi)用等間接費(fèi)用，都是以單位產(chǎn)品耗用某種資源（如人工工時(shí)）占當(dāng)期該類(lèi)資源消耗總額的比例為分配基礎(chǔ)。而作業(yè)成本法的不同在于后者以作業(yè)為成本分配的對(duì)象，以作業(yè)耗用的數(shù)量作為成本分配的依據(jù)，對(duì)每種作業(yè)都單獨(dú)計(jì)算其分配率。
　　與傳統(tǒng)成本會(huì)計(jì)核算方法相比，作業(yè)成本法更適應(yīng)當(dāng)前企業(yè)發(fā)展的市場(chǎng)環(huán)境，為企業(yè)增加競(jìng)爭(zhēng)能力。作業(yè)成本法的優(yōu)勢(shì)主要表現(xiàn)在：
　　第一，作業(yè)成本法有利于企業(yè)資源的優(yōu)化配置。與傳統(tǒng)成本核算方法相比，作業(yè)成本法的成本核算基礎(chǔ)強(qiáng)調(diào)成本和資源動(dòng)因，因此能夠有利于實(shí)現(xiàn)資源的價(jià)值最大化利用。作業(yè)成本法重視產(chǎn)品的技術(shù)升級(jí)，能夠不斷促進(jìn)技術(shù)與經(jīng)濟(jì)的統(tǒng)一，重新配置企業(yè)的有限資源，使資源分配到能增值的項(xiàng)目上，實(shí)現(xiàn)企業(yè)資源的優(yōu)化配置。
　　第二，作業(yè)成本法更有利于成本控制。作業(yè)成本法通過(guò)價(jià)值鏈的分析，將成本控制落實(shí)到每一作業(yè)上，以作業(yè)為核心，進(jìn)行作業(yè)分析，可以消除無(wú)效作業(yè)，達(dá)到對(duì)成本的控制，從而改善企業(yè)各項(xiàng)作業(yè)效率及質(zhì)量，提高企業(yè)效益。同時(shí)作業(yè)成本法以成本動(dòng)因?yàn)榛A(chǔ)進(jìn)行成本核算，核算時(shí)在保留原有財(cái)務(wù)指標(biāo)的基礎(chǔ)上又為企業(yè)提供了非財(cái)務(wù)指標(biāo)，可以定量與定性方法相結(jié)合，為企業(yè)生產(chǎn)和長(zhǎng)期投資決策提供更可靠的依據(jù)。
　　第三，從戰(zhàn)略管理的視角看，作業(yè)成本法比傳統(tǒng)的成本管理會(huì)計(jì)核算方法更有利于企業(yè)進(jìn)行戰(zhàn)略規(guī)劃和資源管理。應(yīng)用作業(yè)成本法可以掌握具體的成本效益信息，有利于企業(yè)未來(lái)發(fā)展戰(zhàn)略及長(zhǎng)期投資決策，并可據(jù)此確定戰(zhàn)略性作業(yè)的優(yōu)先順序。此外，作業(yè)成本法有利于開(kāi)展價(jià)值鏈分析，以便對(duì)戰(zhàn)略性作業(yè)進(jìn)行分解，從而把握作業(yè)成本的習(xí)性。利用作業(yè)成本法進(jìn)行資源管理的重點(diǎn)是關(guān)注關(guān)鍵性的資源消耗項(xiàng)目或主要作業(yè)的支出影響因素，可幫助企業(yè)分析重點(diǎn)項(xiàng)目的成本效益，從而有助于企業(yè)從可選項(xiàng)目中選出應(yīng)該優(yōu)先實(shí)施的項(xiàng)目，并促使企業(yè)實(shí)施資源管理，實(shí)現(xiàn)資源的優(yōu)化配置，最終實(shí)現(xiàn)投資收益的最大化。
　　
　　二、作業(yè)成本法在事業(yè)單位中應(yīng)用的可行性分析
　　
　?。ㄒ唬┳鳂I(yè)成本法的基本應(yīng)用條件
　　作業(yè)成本法和作業(yè)管理最初產(chǎn)生并應(yīng)用于高新技術(shù)企業(yè)，是由于技術(shù)型或生產(chǎn)型企業(yè)的特征更符合作業(yè)成本法的應(yīng)用理念，更具備作業(yè)成本法的應(yīng)用條件。但如今，作為一種先進(jìn)的管理思想，作業(yè)成本法已經(jīng)應(yīng)用到各行各業(yè)，帶動(dòng)了整個(gè)社會(huì)管理思維的變革，促進(jìn)了社會(huì)單位生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)環(huán)境的轉(zhuǎn)變。即使這樣，作業(yè)成本法的應(yīng)用仍然有自身不可逾越的條件。同時(shí)作業(yè)成本法在發(fā)展中國(guó)家企業(yè)運(yùn)用的經(jīng)驗(yàn)表明，并不是任何企業(yè)都適合運(yùn)用作業(yè)成本法的。
　　從作業(yè)成本法的應(yīng)用實(shí)踐來(lái)看，各行業(yè)只要具備一定的條件，就可以應(yīng)用作業(yè)成本法進(jìn)行核算。關(guān)于應(yīng)用作業(yè)成本法的條件，結(jié)合最初應(yīng)用作業(yè)成本法的生產(chǎn)企業(yè)的特點(diǎn)及作業(yè)成本法的理論依據(jù)，可以概括如下：
　　1.單位具有一定的作業(yè)環(huán)節(jié)，即成本動(dòng)因，并且各個(gè)作業(yè)中心能夠提供作業(yè)成本法所需要的數(shù)據(jù)。從作業(yè)成本法的分配基礎(chǔ)來(lái)看，無(wú)論是企業(yè)還是非盈利性單位，都應(yīng)有成本動(dòng)因，根據(jù)成本動(dòng)因構(gòu)成各作業(yè)中心。作業(yè)成本法在根據(jù)成本動(dòng)因分配費(fèi)用時(shí)，需各個(gè)作業(yè)中心提供需要的準(zhǔn)確數(shù)據(jù)，作為相對(duì)獨(dú)立的利益集團(tuán)，各作業(yè)中心需要滿足這個(gè)要求。
　　2.具有程度較高的會(huì)計(jì)電算化信息系統(tǒng)。從生產(chǎn)組織制度上看，作業(yè)成本法的成本計(jì)算過(guò)程起于具體的作業(yè)，需要統(tǒng)計(jì)相關(guān)的數(shù)據(jù)、設(shè)置相應(yīng)的賬戶，與傳統(tǒng)成本管理會(huì)計(jì)相比更加復(fù)雜，需要精確而高效的會(huì)計(jì)電算化信息系統(tǒng)，要求企業(yè)內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和執(zhí)行都能夠滿足核算的各個(gè)環(huán)節(jié)，這樣才能達(dá)到作業(yè)成本法控制成本、提高產(chǎn)品質(zhì)量和單位綜合效益的目的。
　　在已經(jīng)實(shí)施科學(xué)流程管理的企業(yè)，一定要以客戶和作業(yè)流程為中心來(lái)開(kāi)展作業(yè)成本管理。在我國(guó)的實(shí)踐中，包括高科技企業(yè)、生產(chǎn)制造企業(yè)、醫(yī)院、保險(xiǎn)、電信、高校等盈利及非盈利組織在內(nèi)的社會(huì)單位已經(jīng)有部分正在應(yīng)用作業(yè)成本法，且有些運(yùn)用得較為成功。隨著作業(yè)成本法理論方法的不斷改進(jìn)，企業(yè)運(yùn)用作業(yè)成本法經(jīng)驗(yàn)的日漸豐富，作業(yè)成本法將在各種類(lèi)型的社會(huì)單位中得到廣泛和成功的應(yīng)用。
　?。ǘ┦聵I(yè)單位運(yùn)用作業(yè)成本法具有可行性
　　對(duì)于不同的企事業(yè)單位來(lái)說(shuō)，有不同的實(shí)施目的和核算體系。對(duì)于事業(yè)單位來(lái)說(shuō)，具體實(shí)施應(yīng)結(jié)合單位實(shí)際情況，構(gòu)建以下關(guān)于作業(yè)成本法的成本核算模式。
　　1.確定事業(yè)單位的主要作業(yè)及作業(yè)中心。事業(yè)單位的工作過(guò)程是一種職能式的平行結(jié)構(gòu)，而非流程式的縱向結(jié)構(gòu)。因此確定事業(yè)單位的作業(yè)時(shí)應(yīng)按照管理目的選擇成本控制要點(diǎn)，從組織機(jī)構(gòu)職能分析入手，同時(shí)考慮成本效益原則。對(duì)于科研單位來(lái)說(shuō)，主要作業(yè)為科學(xué)研究、行政管理、財(cái)務(wù)核算，其他作業(yè)如房屋折舊、資產(chǎn)維護(hù)、日常管理、輔助資源等。主要作業(yè)是事業(yè)單位任務(wù)的主要方面，其他作業(yè)是為了維護(hù)主要作業(yè)的正常運(yùn)轉(zhuǎn)，應(yīng)按照成本動(dòng)因?qū)⒅С肿鳂I(yè)的成本分配到主要作業(yè)中。
　　2.歸集事業(yè)單位各作業(yè)及作業(yè)中心的成本。確定了各個(gè)作業(yè)及作業(yè)中心之后，就需要將資源耗費(fèi)歸集到作業(yè)中。事業(yè)單位的資源支出主要包括：人員工資費(fèi)用和辦公費(fèi)用。人員工資費(fèi)用包括事業(yè)單位支付給在職職工和臨時(shí)職工的工資、津貼、獎(jiǎng)金、出差補(bǔ)助、職工福利費(fèi)、其他補(bǔ)貼等。辦公費(fèi)用主要包括事業(yè)單位購(gòu)買(mǎi)辦公用品、固定資產(chǎn)折舊、差旅費(fèi)、房屋租賃費(fèi)、水電費(fèi)等等。這些費(fèi)用一般按照各個(gè)職能部門(mén)來(lái)歸集。事業(yè)單位財(cái)務(wù)核算賬戶上的費(fèi)用支出有些與單位任務(wù)無(wú)關(guān)，如離退休人員費(fèi)用、房屋折舊等，這些項(xiàng)目應(yīng)在資源耗費(fèi)中扣除。調(diào)整完的資源耗費(fèi)再按照事業(yè)單位原確定的主要作業(yè)與其他作業(yè)進(jìn)行分配。
　　3.選擇事業(yè)單位的成本動(dòng)因。成本動(dòng)因包括資源動(dòng)因和作業(yè)動(dòng)因。資源動(dòng)因是把資源耗費(fèi)分配到作業(yè)的基本依據(jù)。作業(yè)動(dòng)因是成本分配的基礎(chǔ)，需要按照相關(guān)性要求從眾多驅(qū)動(dòng)作業(yè)的因素中恰當(dāng)?shù)剡x擇和合并。
　　
　　三、作業(yè)成本法在事業(yè)單位中應(yīng)用時(shí)應(yīng)注意的問(wèn)題
　　
　?。ㄒ唬┟鞔_作業(yè)成本法進(jìn)行成本管理的目的
　　與傳統(tǒng)的以商品或勞務(wù)為中心的成本管理會(huì)計(jì)核算方法相比，作業(yè)成本法能夠?yàn)槠髽I(yè)提供更加及時(shí)、準(zhǔn)確的信息，更好地實(shí)現(xiàn)成本控制。事業(yè)單位應(yīng)用作業(yè)成本法作為成本核算方法時(shí)，應(yīng)明確以下目的：
　　1.加強(qiáng)事業(yè)單位成本管理與控制。作業(yè)成本法以作業(yè)成本為對(duì)象，以成本動(dòng)因?yàn)榛A(chǔ)，以每一作業(yè)的完成及其所耗資源為重點(diǎn)，及時(shí)、有效地提供成本控制所需的相關(guān)信息，從而能夠使事業(yè)單位的管理者采取的管理措施能更有效地控制成本，極大地增強(qiáng)管理人員的成本意識(shí)，并以作業(yè)中心為基礎(chǔ)設(shè)置成本控制責(zé)任中心，將作業(yè)員工的獎(jiǎng)懲與其作業(yè)責(zé)任成本控制直接掛鉤，充分發(fā)揮事業(yè)單位員工的積極性、創(chuàng)造性與合作精神，進(jìn)而達(dá)到有效地控制成本的目的。
　　
　　2.優(yōu)化事業(yè)單位工作流程。作業(yè)成本法并非只是簡(jiǎn)單意義上的成本會(huì)計(jì)核算，因此作業(yè)成本法的主要作用在于通過(guò)作業(yè)分析抓住關(guān)鍵作業(yè)，識(shí)別出那些不附增加值的作業(yè)，使采取的管理措施能更有效地控制成本，優(yōu)化業(yè)務(wù)流程。如果在事業(yè)單位成本核算中應(yīng)用作業(yè)成本法，只局限于成本計(jì)算，而沒(méi)有對(duì)作業(yè)流程進(jìn)行分析、重組，就不會(huì)起到應(yīng)有的作用。
　?。ǘ﹩挝活I(lǐng)導(dǎo)需要高度重視
　　作為一種全新的成本核算方法，作業(yè)成本法在事業(yè)單位中的成功運(yùn)用必須得到單位領(lǐng)導(dǎo)的高度重視和支持。首先，只有領(lǐng)導(dǎo)重視，才能在單位內(nèi)部制定嚴(yán)格的內(nèi)部控制和管理制度，以加強(qiáng)管理；只有管理到位，才能避免和消除不附增加值的作業(yè)，消除實(shí)施過(guò)程中所產(chǎn)生的各種人為因素的阻力，以降低成本和提高效率。其次，在實(shí)施作業(yè)成本法的過(guò)程中，需要得到每個(gè)員工的配合，只有事業(yè)單位最高層領(lǐng)導(dǎo)和有關(guān)部門(mén)領(lǐng)導(dǎo)對(duì)作業(yè)成本法認(rèn)可和支持，才能做好全體員工的培訓(xùn)，提高全員的成本意識(shí)，才能做好會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作，確保會(huì)計(jì)信息真實(shí)、可靠。
　?。ㄈ┳裱杀拘б嬖瓌t
　　在運(yùn)用作業(yè)成本法時(shí)，確定事業(yè)單位的作業(yè)時(shí)必須從組織機(jī)構(gòu)職能分析入手，按照管理目的選擇成本控制要點(diǎn)，同時(shí)考慮成本效益原則。在選擇作業(yè)時(shí)，需要對(duì)大量的作業(yè)進(jìn)行分析、確認(rèn)、記錄和計(jì)量，增加了成本動(dòng)因的確定、作業(yè)成本庫(kù)的選擇和作業(yè)成本的分配等額外工作，因此其實(shí)施成本是比較高的。盡管作業(yè)成本法的運(yùn)用能夠?yàn)槭聵I(yè)單位實(shí)現(xiàn)成本的節(jié)約和控制，但如果運(yùn)用不得當(dāng)，也可能最終難以實(shí)現(xiàn)為單位增效的目的。對(duì)于事業(yè)單位來(lái)說(shuō)，由于本身不創(chuàng)造效益，而作業(yè)很多，因此必須要考慮成本效益原則，重點(diǎn)對(duì)那些相對(duì)于事業(yè)單位發(fā)展比較重要的作業(yè)進(jìn)行分析。
　　此外，事業(yè)單位的成本核算系統(tǒng)須與事業(yè)單位的總體管理體系相互協(xié)調(diào)，事業(yè)單位的領(lǐng)導(dǎo)須從單位競(jìng)爭(zhēng)的戰(zhàn)略高度去看待成本核算問(wèn)題，這是成功應(yīng)用這一先進(jìn)原理的先決條件。這樣作業(yè)成本法才能在事業(yè)單位中真正發(fā)揮足夠的效用。
　　
　　四、結(jié)論
　　
　　作業(yè)成本法的運(yùn)用是傳統(tǒng)成本會(huì)計(jì)核算方法的革新，雖然起步于制造業(yè)，并多用于制造業(yè)，且本身具有一定的適用條件，但從事業(yè)單位的作業(yè)特點(diǎn)來(lái)看，作業(yè)成本法在事業(yè)單位中的應(yīng)用具有一定的可行性。事業(yè)單位要成功運(yùn)用作業(yè)成本法，達(dá)到應(yīng)有的目的，首先要明確應(yīng)用作業(yè)成本法的目的；其次要有領(lǐng)導(dǎo)的高度重視和支持；再次要遵循成本效益原則。只有這樣，才能保證作業(yè)成本法在事業(yè)單位中成功有效地運(yùn)行?！?br/>　　
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