【摘 要】 由于經(jīng)濟(jì)利益的誘惑以及法制手段的不完善，使得企業(yè)所得稅舞弊充斥于我國的征稅活動(dòng)之中，征的不如漏的逃的多，造成國家稅收大量流失。面對(duì)嚴(yán)峻的企業(yè)所得稅舞弊形勢，如何防范已成為立法部門、稅務(wù)部門和審計(jì)部門工作的重點(diǎn)，同時(shí)也是理論界探討的熱點(diǎn)、難點(diǎn)問題。本文就此提出審計(jì)對(duì)策。
　　【關(guān)鍵詞】 企業(yè)所得稅； 舞弊； 審計(jì)
　　
　　一、引言
　　
　　企業(yè)所得稅自18世紀(jì)末產(chǎn)生以后發(fā)展得非常迅速，已成為許多國家的主體稅種，它的地位如何反映了一個(gè)稅制體系的先進(jìn)程度，在國家的宏觀經(jīng)濟(jì)管理，實(shí)現(xiàn)政府的社會(huì)、經(jīng)濟(jì)目標(biāo)過程中發(fā)揮著重要的作用。隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，依法治稅是依法治國在稅收領(lǐng)域的具體表現(xiàn)，企業(yè)所得稅涉及經(jīng)濟(jì)和社會(huì)生活中的很多領(lǐng)域，因此企業(yè)所得稅調(diào)控是稅收調(diào)控中極其重要的部分，它應(yīng)當(dāng)在尊重客觀經(jīng)濟(jì)規(guī)律的基礎(chǔ)上依法進(jìn)行，由此可以看出企業(yè)所得稅的調(diào)控受到經(jīng)濟(jì)原則和法律原則的雙重制約。隨著國家稅制的完善和征稅的日趨正規(guī)化，企業(yè)所得稅作為國家宏觀調(diào)控的一種重要手段，很多時(shí)候會(huì)因舞弊行為而被扭曲，難以發(fā)揮其應(yīng)有的作用。收入最大化是每一個(gè)經(jīng)濟(jì)主體的追求，但令納稅人痛苦的是，他們必須將其中一部分作為賦稅上繳給國家。作為納稅人總有將保留給自己的份額最大化（上繳金額最小化）的傾向，舞弊正是納稅人追求經(jīng)濟(jì)利益最大化在稅收和法律領(lǐng)域的體現(xiàn)。因此具體深入細(xì)致地研究企業(yè)所得稅，查找出其偷稅、漏稅、逃稅等具體舞弊形式，并對(duì)企業(yè)所得稅設(shè)定審計(jì)目標(biāo)、控制審計(jì)、實(shí)質(zhì)性測試等審計(jì)程序有著重要的意義。
　　
　　二、企業(yè)所得稅的舞弊表現(xiàn)
　　
　　企業(yè)所得稅是指國家對(duì)企業(yè)生產(chǎn)、經(jīng)營所得和其他所得依法征收的一種稅。據(jù)國家稅務(wù)總局網(wǎng)上公布的數(shù)據(jù)顯示，企業(yè)所得稅占稅收收入的比例呈穩(wěn)步上升趨勢，已成為財(cái)政收入的重要組成部分。（如表1）：
　　正因如此，企業(yè)為了使自己的利益最大化，千方百計(jì)地想少交稅，由此產(chǎn)生了許多的偷稅漏稅行為。對(duì)于企業(yè)所得稅的舞弊形式具體有以下幾種：一是選擇存貨計(jì)價(jià)方法逃稅。企業(yè)對(duì)存貨計(jì)價(jià)方法的選擇，必須充分考慮市場物價(jià)變化趨勢因素的影響。一般來說，當(dāng)材料價(jià)格不斷上漲時(shí)，采用后進(jìn)先出法來計(jì)價(jià)；反之，當(dāng)材料價(jià)格不斷下降時(shí)，采用先進(jìn)先出法來計(jì)價(jià)。這樣，可以使期末存貨成本降低，本期銷貨成本提高，從而使企業(yè)計(jì)算應(yīng)納企業(yè)所得稅額的基數(shù)相對(duì)減少，達(dá)到減輕企業(yè)所得稅負(fù)擔(dān)，增加稅后利潤的目的。二是選擇固定資產(chǎn)折舊方法逃稅。固定資產(chǎn)折舊是繳納企業(yè)所得稅前準(zhǔn)予扣除的項(xiàng)目，在收入既定的情況下，折舊額越大，應(yīng)納稅所得額就越少。就折舊方法而言，會(huì)計(jì)上可用的折舊方法有直線法、工作量法和加速折舊法。加速折舊法就是一種比較有效的節(jié)稅方法，它也是通過增加前期折舊額，把稅款推遲到后期繳納，從而為避稅籌劃提供了可能性。主要有以下三種情況：有的不屬于國家允許選用加速折舊法的企業(yè)選用了；有些企業(yè)將國家不允許采用加速折舊法的固定資產(chǎn)采用了；有些企業(yè)未經(jīng)財(cái)政部批準(zhǔn)，就擅自采用了。三是利用稅收優(yōu)惠政策逃稅。如：利用企業(yè)兼并、合并和更換企業(yè)名稱騙取企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，重復(fù)享受交叉的稅收優(yōu)惠政策等。四是利用“預(yù)提費(fèi)用”賬戶進(jìn)行避稅。按照現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度規(guī)定，預(yù)提費(fèi)用賬戶核算的是企業(yè)預(yù)先提取計(jì)入到成本費(fèi)用中去但尚未實(shí)際支付的費(fèi)用，如預(yù)提的租金、保險(xiǎn)費(fèi)、借款利息、修理費(fèi)等。預(yù)提費(fèi)用預(yù)提時(shí)，直接加大“制造費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”、“財(cái)務(wù)費(fèi)用”等，但不需要以正式支付憑證為依據(jù)入賬，待實(shí)際支付費(fèi)用時(shí)再從預(yù)提費(fèi)用中列支，減少本期應(yīng)納的企業(yè)所得稅。五是利用租賃進(jìn)行避稅。某些企業(yè)的設(shè)備，在一定時(shí)期內(nèi)，可能會(huì)處于閑置狀態(tài)；而另一些企業(yè)短期內(nèi)又急需這些設(shè)備。在這種情況下，雙方可以通融一下，前者將設(shè)備暫時(shí)租給后者使用。租賃，無論對(duì)承租人還是出租人來說，都可獲得益處，少繳企業(yè)所得稅。對(duì)承租人而言，他在經(jīng)營活動(dòng)中要支付租金，從而沖減其利潤；對(duì)出租人而言，租金收入要比一般經(jīng)營利潤收入享受較為優(yōu)惠的稅收待遇，有利于稅負(fù)的減輕。六是人為縮短攤銷期限逃稅。按照新會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，待攤費(fèi)用賬戶核算企業(yè)已經(jīng)支出，應(yīng)由本期和以后各期分?jǐn)偟馁M(fèi)用，如低值易耗品的攤銷，出租出借包裝物的攤銷，預(yù)付保險(xiǎn)費(fèi)，固定資產(chǎn)修理費(fèi)，以及一次購買印花稅票和一次繳納印花稅額較大需分?jǐn)偟馁M(fèi)用等。而一些企業(yè)往往利用待攤費(fèi)用賬戶，調(diào)節(jié)企業(yè)的產(chǎn)品成本，不按規(guī)定的待攤期限攤銷數(shù)額，轉(zhuǎn)入“制造費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”、“主營業(yè)務(wù)稅金及附加”等賬戶。特別是在年終月份，將應(yīng)分期攤銷的費(fèi)用，集中攤?cè)氘a(chǎn)品成本，加大攤銷額，截留利潤。七是降低關(guān)聯(lián)企業(yè)間的交易價(jià)格逃稅。我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中沒有提供關(guān)聯(lián)交易的計(jì)價(jià)方法，有些企業(yè)為逃避企業(yè)所得稅，以低于成本價(jià)將產(chǎn)品銷售給其免征企業(yè)所得稅的關(guān)聯(lián)企業(yè)，再由此關(guān)聯(lián)企業(yè)以高價(jià)將此產(chǎn)品賣出，所產(chǎn)生的利潤留在關(guān)聯(lián)方，用以支付其不合理的費(fèi)用，由此偷漏的企業(yè)所得稅。八是以白條充抵產(chǎn)成品庫存逃稅。企業(yè)為了降低賒銷收入，避免這部分收入在貨幣回籠之前提前繳納各種流轉(zhuǎn)稅和企業(yè)所得稅，就采取賒銷產(chǎn)品不出庫，虛擬庫存的方法逃避企業(yè)所得稅。九是向免征企業(yè)所得稅地區(qū)投資成立全資子公司逃稅。企業(yè)利用國家的有關(guān)稅收優(yōu)惠政策，向國家批準(zhǔn)的免征企業(yè)所得稅地區(qū)投資興辦全資子公司，并將自產(chǎn)產(chǎn)品以成本價(jià)銷售給其全資子公司，再由全資子公司以市場價(jià)格向社會(huì)銷售，由此形成的利潤除部分返回投資企業(yè)作為投資收益照章納稅外，剩余利潤繼續(xù)留在全資子公司享受免稅待遇，投資企業(yè)年終并不編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表，以此逃避企業(yè)所得稅。
　　
　　所得稅是對(duì)企業(yè)和個(gè)人，因從事勞動(dòng)、經(jīng)營和投資而取得的各種所得所課征的稅種的統(tǒng)稱，或者說是以所得額為課稅對(duì)象而課征的稅種的統(tǒng)稱。我國目前的所得稅有個(gè)人所得稅、企業(yè)所得稅（包括內(nèi)資企業(yè)所得稅、外商投資企業(yè)所得稅和外國企業(yè)所得稅）兩種方式。表2描述了我國1996-2005年企業(yè)所得稅的具體情況：
　　
　　由表2可以看出，企業(yè)所得稅是我國稅收的一個(gè)重要方面，從稅收收入增長速度看，企業(yè)所得稅在逐年增高，是我國近年來收入增長速度最快的稅種之一。由于我國現(xiàn)行的法律法規(guī)不完善，受經(jīng)濟(jì)利益的誘惑，企業(yè)所得稅的舞弊普遍存在，必須對(duì)其審計(jì)進(jìn)行有效設(shè)計(jì)，才能做好防范措施。
　　
　　三、企業(yè)所得稅的審計(jì)
　　
　?。ㄒ唬┲贫ê侠淼钠髽I(yè)所得稅審計(jì)目標(biāo)，為實(shí)現(xiàn)企業(yè)所得稅審計(jì)指明方向
　　企業(yè)所得稅的審計(jì)目標(biāo)具體包括：1.明確企業(yè)所得稅內(nèi)容的真實(shí)性。2.明確企業(yè)所得稅計(jì)稅依據(jù)的合規(guī)性。3.明確企業(yè)所得稅適從稅率的合法性。4.明確企業(yè)所得稅減、免的合理性。5.明確企業(yè)所得稅納稅的時(shí)效性。6.明確企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)報(bào)表列示的恰當(dāng)性。
　?。ǘ┐_定科學(xué)的企業(yè)所得稅審計(jì)程序，使企業(yè)所得稅審計(jì)不偏離審計(jì)目標(biāo)并有條不紊地進(jìn)行，從而提高審計(jì)工作質(zhì)量
　　具體程序如下：1.企業(yè)所得稅業(yè)務(wù)控制制度審計(jì)。2.企業(yè)所得稅業(yè)務(wù)處理流程審計(jì)。3.企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)信息審計(jì)。
　　（三）及時(shí)對(duì)企業(yè)所得稅業(yè)務(wù)控制審計(jì)，為實(shí)現(xiàn)企業(yè)所得稅審計(jì)目標(biāo)打下堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)
　　具體包括：1.對(duì)企業(yè)所得稅核算范圍控制進(jìn)行審計(jì)。2.對(duì)企業(yè)所得稅設(shè)置的科目控制進(jìn)行審計(jì)。3.對(duì)企業(yè)所得稅的征收方式控制進(jìn)行審計(jì)。
　?。ㄋ模┲匾晫?duì)企業(yè)所得稅業(yè)務(wù)處理流程審計(jì)，最大限度地降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)
　　企業(yè)所得稅業(yè)務(wù)處理流程是：明細(xì)表→納稅鑒定/納稅通知→匯算清繳文件→計(jì)算稅額。具體包括：1.獲取或編制明細(xì)表，查其內(nèi)容是否真實(shí)可靠，是否與總賬數(shù)、報(bào)表數(shù)相等。2.了解是否按納稅鑒定或納稅通知的稅種、計(jì)稅依據(jù)、稅率來確定應(yīng)納稅內(nèi)容，減免稅的范圍和期限核實(shí)。3.對(duì)稅務(wù)部門的匯總清繳文件進(jìn)行有效性分析，并與明細(xì)表進(jìn)行核對(duì)。4.檢查各種企業(yè)所得稅計(jì)算的正確性。
　　
　?。ㄎ澹┥髦氐剡x擇企業(yè)所得稅的切入點(diǎn)，確保企業(yè)所得稅審計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)
　　對(duì)企業(yè)所得稅的審計(jì)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)根據(jù)被審計(jì)單位本年的收入、支出、費(fèi)用、利潤、虧損和以前年度所發(fā)生的問題等確定企業(yè)所得稅的實(shí)質(zhì)性測試的審計(jì)程序和方法。應(yīng)包括以下內(nèi)容：1.獲取或編制企業(yè)所得稅的明細(xì)表。目的是為了復(fù)核其申報(bào)的加計(jì)數(shù)是否正確，并與企業(yè)明細(xì)賬和總賬核對(duì)相符。2.確認(rèn)企業(yè)的應(yīng)納稅所得額是否正確。企業(yè)的應(yīng)納稅所得額是企業(yè)每一納稅期間收入總額減除因取得收入而發(fā)生的成本、費(fèi)用、損失以及其他允許扣除項(xiàng)目金額后的余額。對(duì)應(yīng)納稅所得額的審計(jì)，應(yīng)著重從以下幾方面進(jìn)行：（1）收入的確認(rèn)原則方法是否符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度的收入實(shí)現(xiàn)條件，前后期是否一致。（2）審計(jì)主營業(yè)務(wù)成本是否正確。（3）成本費(fèi)用是否準(zhǔn)確。3.是否按規(guī)定年限彌補(bǔ)虧損。4.從稅收政策入手看企業(yè)是否符合優(yōu)惠條件。5.核定的企業(yè)征管方式是否科學(xué)。
　　
　　四、結(jié)語
　　
　　企業(yè)所得稅已經(jīng)成為我國稅收中一個(gè)不可或缺的部分，涉及到社會(huì)生活中的很多領(lǐng)域。企業(yè)所得稅的審計(jì)，是審計(jì)工作中的重要環(huán)節(jié)，由于現(xiàn)實(shí)生活中利益多元化、過分追求經(jīng)濟(jì)利益、制度不夠健全，加之一些人心理需求脫離社會(huì)現(xiàn)實(shí)、盲目的拜金主義和強(qiáng)烈的個(gè)人利己思想，導(dǎo)致價(jià)值觀扭曲，善惡是非顛倒，社會(huì)責(zé)任感喪失，不擇手段追求經(jīng)濟(jì)利益，更由于一些地方管理松懈、監(jiān)督乏力、打擊不力，使得一些違法犯紀(jì)的偷漏企業(yè)所得稅的舞弊行為越演越烈，最終導(dǎo)致企業(yè)所得稅的審計(jì)存在著較大的風(fēng)險(xiǎn)。所以認(rèn)真、科學(xué)、有效地進(jìn)行企業(yè)所得稅審計(jì)有著重大而現(xiàn)實(shí)的意義?！?br/>　　
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