【摘要】 如何了解和掌握審計(jì)專業(yè)知識(shí)，站在會(huì)計(jì)角度理解審計(jì)，進(jìn)而深刻理解國際趨同的內(nèi)涵？筆者拜讀了道格拉斯.R.卡邁克爾等著的《審計(jì)概念與方法》一書之后，領(lǐng)略了西方發(fā)達(dá)國家先進(jìn)的審計(jì)理念和審計(jì)方法，增強(qiáng)了對(duì)審計(jì)觀念和審計(jì)方法的了解，尤其是內(nèi)部控制、計(jì)算機(jī)在審計(jì)中的運(yùn)用等更加深了我對(duì)審計(jì)工作的深刻認(rèn)識(shí)，頗受啟發(fā)，現(xiàn)將有關(guān)收獲與心得作一總結(jié)。
　　【關(guān)鍵詞】 審計(jì)概念；國際趨同；內(nèi)部控制
　　
　　“整合專業(yè)知識(shí)，形成知識(shí)網(wǎng)絡(luò)，碰撞裂變提升”激勵(lì)我堅(jiān)持不懈地完成每月讀完一本名著。學(xué)習(xí)了道格拉斯.R.卡邁克爾、約翰.J.威林翰和卡羅.A.沙勒等美國審計(jì)學(xué)專家編著的《審計(jì)概念與方法》，我加深了對(duì)美國審計(jì)現(xiàn)行理論與審計(jì)實(shí)務(wù)操作指南，領(lǐng)略了西方發(fā)達(dá)國家先進(jìn)的審計(jì)理念和審計(jì)方法，增強(qiáng)了我在實(shí)際財(cái)務(wù)工作中對(duì)審計(jì)觀念和審計(jì)方法的了解，尤其是內(nèi)部控制、計(jì)算機(jī)在審計(jì)中的運(yùn)用等更加深了我對(duì)審計(jì)工作的深刻認(rèn)識(shí)，頗受啟發(fā)，收獲很大。作者在著作中采用案例教學(xué)方法，展示了美國審計(jì)概念、理論及具體做法，為我們學(xué)習(xí)西方審計(jì)理論提供了一次難得的機(jī)會(huì)。
　　
　　一、了解審計(jì)理念，掌握審計(jì)方法，形成審計(jì)知識(shí)體系
　　
　　讀了這本審計(jì)學(xué)專著，學(xué)習(xí)到以下幾個(gè)方面的審計(jì)學(xué)知識(shí)：
　　審計(jì)學(xué)、審計(jì)環(huán)境是策劃和實(shí)施財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的基礎(chǔ)；
　　審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是審計(jì)計(jì)劃不可分割的部分，此外還包含了整體計(jì)劃、會(huì)計(jì)體系、相關(guān)控制的內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)、計(jì)劃詳細(xì)審計(jì)程序等內(nèi)容；
　　計(jì)算機(jī)的誕生和發(fā)展推進(jìn)了會(huì)計(jì)電算化進(jìn)程，審計(jì)抽樣和計(jì)算機(jī)效果的專門計(jì)劃要素是審計(jì)計(jì)劃不可缺少的，例如PPS統(tǒng)計(jì)模型，通常采用計(jì)算機(jī)軟件保證抽樣審計(jì)得以順利實(shí)施，保證審計(jì)抽樣可容忍誤差控制在合理范圍之內(nèi)。審計(jì)學(xué)與會(huì)計(jì)電算化系統(tǒng)結(jié)下了“不解之緣”。
　　審計(jì)中直接測(cè)試、一般測(cè)試、以及即將完成的審計(jì)相關(guān)事項(xiàng)整改措施等審計(jì)測(cè)試，對(duì)于審計(jì)工作的有效性是至關(guān)重要的。例如對(duì)財(cái)產(chǎn)和設(shè)備進(jìn)行余額直接測(cè)試，一般客戶實(shí)地盤存的觀察這一“一般公認(rèn)審計(jì)程序”重點(diǎn)關(guān)注其“存在性、所有權(quán)和計(jì)價(jià)”。
　　背離保留意見的審計(jì)報(bào)告與對(duì)標(biāo)準(zhǔn)報(bào)告附注解釋語無保留意見的審計(jì)報(bào)告這兩種審計(jì)報(bào)告不同于標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告，主要原因在于審計(jì)范圍受到限制、不符合一般公認(rèn)會(huì)計(jì)原則，對(duì)標(biāo)準(zhǔn)報(bào)告附加解釋語、持有拒絕意見、否定意見或保留意見等，為了出據(jù)客觀公正的審計(jì)報(bào)告，審計(jì)師在特殊情況下，對(duì)標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告加以修改是十分必要的。
　　具有注冊(cè)會(huì)計(jì)師資格的審計(jì)師，經(jīng)常會(huì)從事非審計(jì)服務(wù)，例如代編財(cái)務(wù)表的約定服務(wù)，以及對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表、預(yù)計(jì)財(cái)務(wù)資料、內(nèi)部控制體系、遵守合同情況等資料的預(yù)測(cè)和估計(jì)，提供保證的鑒定服務(wù)。
　　經(jīng)營審計(jì)有助于一個(gè)組織對(duì)其組織活動(dòng)進(jìn)行業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)、確定改進(jìn)時(shí)機(jī)以及提出改進(jìn)措施或未來活動(dòng)的建議；內(nèi)部審計(jì)師主動(dòng)承擔(dān)起經(jīng)營審計(jì)檢查財(cái)務(wù)和經(jīng)營信息的可靠性，確定是否遵守公司的政策和措施，以及測(cè)試資產(chǎn)保存的控制措施的連續(xù)性等約定任務(wù)；政府審計(jì)師則承擔(dān)起對(duì)某一新的計(jì)劃或活動(dòng)的執(zhí)行效果進(jìn)行經(jīng)營審計(jì)；財(cái)務(wù)審計(jì)與獨(dú)立審計(jì)的本質(zhì)區(qū)別，在于經(jīng)營審計(jì)約定任務(wù)，本質(zhì)上不是連續(xù)的約定任務(wù)，也沒有保證財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)任務(wù)將會(huì)繼續(xù)。
　　通過閱讀，較為系統(tǒng)地理解了審計(jì)學(xué)理念在于獨(dú)立性、客觀性、公正性，掌握了審計(jì)學(xué)現(xiàn)行方法，初步形成了審計(jì)知識(shí)體系框架。由于我多年從事國有大型企業(yè)會(huì)計(jì)工作，接觸審計(jì)機(jī)會(huì)較多，但從未對(duì)審計(jì)做法和理論進(jìn)行過較為系統(tǒng)地學(xué)習(xí)，通過閱讀，增進(jìn)了對(duì)外部審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)的深刻體會(huì)，尤其對(duì)企業(yè)當(dāng)前正在進(jìn)行的SOX法案404條款所要求的美國非本土上市公司內(nèi)部控制審計(jì)，幫助很大，影響頗深。
　　
　　二、從會(huì)計(jì)視角向?qū)徲?jì)師視角轉(zhuǎn)換看，會(huì)計(jì)電算化對(duì)審計(jì)影響深刻
　　
　　上面是我從審計(jì)理念和知識(shí)體系大的方面閱讀審計(jì)學(xué)專著的認(rèn)識(shí)和感想，下面則是結(jié)合工作中內(nèi)部控制GCC外部審計(jì)，對(duì)與財(cái)務(wù)相關(guān)的管理信息系統(tǒng)的內(nèi)部控制有效性外審工作的一點(diǎn)感想和認(rèn)識(shí)。前者是“面”，下面是我感觸較為深刻的“點(diǎn)”的問題——會(huì)計(jì)電算化對(duì)審計(jì)的影響。
　　隨著技術(shù)進(jìn)步及成本降低，計(jì)算機(jī)在業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)處理中的應(yīng)用得以廣泛推廣。引發(fā)人們?cè)谪?cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對(duì)內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)的思考。許多審計(jì)師發(fā)現(xiàn)大部分客戶都或多或少使用了會(huì)計(jì)電算化，計(jì)算機(jī)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的影響越來越大。審計(jì)師有可能使用到計(jì)算機(jī)專家輔助審計(jì)，但采用專家技術(shù)的決定，對(duì)其工作結(jié)果和結(jié)論的評(píng)價(jià)都要由對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)發(fā)表意見的審計(jì)師承擔(dān)。
　　本專著系統(tǒng)告訴我：電算化系統(tǒng)控制可分為兩大類，即使用者控制和電子數(shù)據(jù)處理（EDP）控制。使用者控制是由應(yīng)用計(jì)算機(jī)進(jìn)行處理的部門制定和維護(hù)的控制系統(tǒng)。企業(yè)中幾乎所有的部門都是電子數(shù)據(jù)處理的潛在使用者部門。EDP部門之外的信息使用者部門對(duì)信息的有效性、完整性和準(zhǔn)確性負(fù)責(zé)。這將意味著使用者要對(duì)所有EDP部門之外的原始錯(cuò)誤負(fù)責(zé)。使用者部門還要對(duì)信息進(jìn)行處理而制定和維護(hù)的控制系統(tǒng)負(fù)責(zé)。使用者控制與EDP控制區(qū)別在于控制系統(tǒng)所保存的位置。EDP控制是指那些保存在計(jì)算機(jī)中的控制系統(tǒng)。EDP控制通常分為一般控制和應(yīng)用控制。使用者控制通常是應(yīng)用控制。一般控制是指那些與全部或部分電算化會(huì)計(jì)應(yīng)用有關(guān)的控制，例如應(yīng)用軟件的改變及改進(jìn)的控制會(huì)影響所有的會(huì)計(jì)應(yīng)用，并包含在審計(jì)師對(duì)控制環(huán)境的考慮之中。應(yīng)用控制是指單獨(dú)的電算化會(huì)計(jì)應(yīng)用，如證實(shí)客戶的賬戶數(shù)額及信用范圍。應(yīng)用控制分為程序控制和手工控制。手工控制是指由人來執(zhí)行的，而程序控制是指由計(jì)算機(jī)軟件來完成的。在一般控制中，職責(zé)分離在電算化系統(tǒng)中，與EDP有關(guān)的職責(zé)分離有如下幾個(gè)方面需要考慮：EDP與使用者部門的分離、EDP部門內(nèi)部不兼容職能的分離。EDP職能分離對(duì)EDP使用效率的提高十分重要。EDP部門通常設(shè)置如下分離崗位：數(shù)據(jù)處理管理者、系統(tǒng)分析員、應(yīng)用程序員、系統(tǒng)程序員、計(jì)算機(jī)操作員、數(shù)據(jù)登記員、數(shù)據(jù)控制員和數(shù)據(jù)管理員等。理論上講，上述各崗位均需要分離設(shè)置崗位權(quán)限。不相容崗位分離原則主要是系統(tǒng)程序員必須有條件接觸控制盤以履行職責(zé)。系統(tǒng)程序員不得對(duì)公司的會(huì)計(jì)制度或應(yīng)用程序有詳盡了解。
　　實(shí)際工作中，一直對(duì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)相關(guān)的“等級(jí)——管理信息系統(tǒng)”內(nèi)部控制體系進(jìn)行外審中，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的注冊(cè)審計(jì)師對(duì)管理信息系統(tǒng)權(quán)限劃分的檢查十分嚴(yán)格，不僅對(duì)應(yīng)用系統(tǒng)負(fù)責(zé)人和相關(guān)崗位操作人員進(jìn)行較為全面的訪談，還十分嚴(yán)格的對(duì)系統(tǒng)日志進(jìn)行逐項(xiàng)檢查，重點(diǎn)是不相容崗位權(quán)限設(shè)置是否分離、系統(tǒng)一般控制與內(nèi)控流程是否相符，但對(duì)系統(tǒng)抽取的樣本卻遠(yuǎn)遠(yuǎn)少于手工控制的內(nèi)部控制審計(jì)抽取的樣本量。
　　讀了此書中“計(jì)算機(jī)對(duì)審計(jì)的影響”內(nèi)容，我從理論角度較為深刻地理解了管理信息系統(tǒng)的審計(jì)比手工控制工作流程的審計(jì)更加嚴(yán)格，存在的風(fēng)險(xiǎn)更加巨大。對(duì)管理信息系統(tǒng)的內(nèi)部控制外部審計(jì)的重點(diǎn)在于流程設(shè)置、定期檢測(cè)設(shè)置有效性、權(quán)限設(shè)置的不相容崗位相分離。從抽取樣本量上雖然遠(yuǎn)遠(yuǎn)少于手工控制審計(jì)所抽取的樣本量，但實(shí)質(zhì)上，信息系統(tǒng)的內(nèi)部控制審計(jì)發(fā)現(xiàn)一項(xiàng)問題將會(huì)導(dǎo)致這一類測(cè)試的實(shí)質(zhì)性漏洞，問題遠(yuǎn)比前者嚴(yán)重得多。而且，內(nèi)部控制外審對(duì)系統(tǒng)數(shù)據(jù)庫遷移、新上線系統(tǒng)審計(jì)等要求十分嚴(yán)格，需要我們?cè)趯?shí)際業(yè)務(wù)中慎之又慎。通過閱讀，更加系統(tǒng)地了解了對(duì)信息系統(tǒng)審計(jì)的要求與控制，對(duì)于我迎接內(nèi)控外部審計(jì)工作，具有重要的指導(dǎo)作用。
　　
　　三、基于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國際趨同，深刻理解審計(jì)準(zhǔn)則國際趨同的重要意義
　　
　　王部長在中國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國際趨同的多輪協(xié)調(diào)中精辟地總結(jié)出中國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國際趨同的四個(gè)原則：“趨同是進(jìn)步，是方向；趨同不等于等同；趨同是一個(gè)過程；趨同是一種互動(dòng)。”國際趨同思想為我們提供了理論基礎(chǔ)，指導(dǎo)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系順利建立，“堅(jiān)持原則、積極趨同、參與會(huì)計(jì)國際交流與合作”，努力建立溝通平臺(tái)。
　　
　　基于上述會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國際趨同的基本理念和指導(dǎo)原則，通過閱讀審計(jì)理念和現(xiàn)行審計(jì)方法，認(rèn)識(shí)到我國現(xiàn)階段審計(jì)準(zhǔn)則國際趨同同樣具有重要意義。
　　改革開放十幾年時(shí)間，隨著我國社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，世界經(jīng)濟(jì)一體化加速了我國經(jīng)濟(jì)融入全球經(jīng)濟(jì)大熔爐。這要求我國審計(jì)觀念、審計(jì)方法和審計(jì)技術(shù)實(shí)質(zhì)性創(chuàng)新，推進(jìn)我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國際趨同。
　　中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)會(huì)長劉仲黎對(duì)審計(jì)準(zhǔn)則體系的發(fā)布給予高度評(píng)價(jià)，指出我國審計(jì)準(zhǔn)則體系的發(fā)布，加速了我國與國際趨同，遵循科學(xué)、民族、透露、公開的準(zhǔn)則制定程序，開展了艱苦而卓有成效的工作，完成了22項(xiàng)審計(jì)準(zhǔn)則的制定工作和26項(xiàng)審計(jì)準(zhǔn)則的修訂完善工作。我國48項(xiàng)審計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)布，標(biāo)志著我們已建立起一套適合我國社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求，順應(yīng)國際趨同大趨勢(shì)的中國審計(jì)準(zhǔn)則體系，順利完成了審計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)的改革攻堅(jiān)任務(wù)，中國審計(jì)準(zhǔn)則體現(xiàn)了歷史性的突破，體現(xiàn)了與國際審計(jì)準(zhǔn)則的趨同要求，突出了維護(hù)公眾利益的行業(yè)宗旨，增強(qiáng)了審計(jì)準(zhǔn)則的易理解和可操作性。
　　國際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)主席格雷厄姆.沃德稱贊我國審計(jì)準(zhǔn)則發(fā)布，中國決定與國際審計(jì)準(zhǔn)則趨同，向全世界發(fā)出了一個(gè)清晰的信號(hào)，那就是不僅中國的民眾而且中國的會(huì)計(jì)職業(yè)界致力于提高透明度、工作質(zhì)量和高水準(zhǔn)的職業(yè)準(zhǔn)則，支持這些準(zhǔn)則不僅有利于會(huì)計(jì)職業(yè)，而且更重要的是，有利于所有的中國民眾和整個(gè)中國經(jīng)濟(jì)。
　　建立國際公認(rèn)的一般公認(rèn)審計(jì)準(zhǔn)則是衡量專業(yè)活動(dòng)質(zhì)量被接受程度的尺度。將審計(jì)準(zhǔn)則中國國情與國際趨同有機(jī)結(jié)合具有重要現(xiàn)實(shí)作用。從中國現(xiàn)實(shí)意義上看，樹立了“民本審計(jì)觀”，把老百姓關(guān)心的事情，例如醫(yī)療、養(yǎng)老保險(xiǎn)等問題，作為審計(jì)工作關(guān)注的重點(diǎn)。審計(jì)工作具體問題具體分析，既敢于說“不”，又善于說“是”，經(jīng)常設(shè)身處地“換位思考”。
　　通過學(xué)習(xí)，心與心的交流，思想與思想的碰撞，讀書的過程不如說是一次與國際審計(jì)學(xué)大師的一次吸收消化、一次交流、一次碰撞，我從中領(lǐng)悟出：審計(jì)準(zhǔn)則國際趨同有利于我國企業(yè)實(shí)施“走出去”戰(zhàn)略，有助于健全內(nèi)部控制機(jī)制、完善企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理，有助于在“走出去”過程中，采用國際一般公認(rèn)的審計(jì)方法，建立國際趨同審計(jì)規(guī)則平臺(tái)，支持我國會(huì)計(jì)行業(yè)國際化發(fā)展戰(zhàn)略。●
　　
　　[參考文獻(xiàn)]
　　[1] 《審計(jì)概念與方法》. 道格拉斯.R.卡邁克爾，約翰.J.威林翰和卡羅.A.沙勒等著. 劉明輝，胡英坤主譯. 東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，1999年11月.
　　[2] 《執(zhí)行國際準(zhǔn)則面臨的挑戰(zhàn)與取得的成果：實(shí)現(xiàn)與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則和國際審計(jì)準(zhǔn)則的趨同》中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)組織編譯. 中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2005年6月.