[摘 要] 新的會計準則以市場為導(dǎo)向，強化了為投資者和社會公眾提供決策有用會計信息的新理念，其目的是使企業(yè)提供的會計信息更真實地反映其經(jīng)濟實質(zhì)，并且對決策更加有用。本文認為，新準則提出了“決策有用觀”的會計目標，實現(xiàn)了與國際慣例的趨同，首次構(gòu)建了比較完整的有機統(tǒng)一體系。本文針對如何提高會計信息質(zhì)量，從新準則會計目標“決策有用觀”：相關(guān)性、可靠性、可比性三個方面進行了分析。

[關(guān)鍵詞] 新準則 決策有用觀 會計信息質(zhì)量 相關(guān)性 可靠性 可比性

2006年2月，國家財政部頒布了新的會計準則。新準則在第一章第四條對會計報告目標做了明確規(guī)定：“財務(wù)會計報告的目標是向財務(wù)會計報告使用者提供與企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會計信息，反映企業(yè)管理層受托責任履行情況，有助于財務(wù)會計報告使用者作出經(jīng)濟決策?！?8新準則會計目標主要體現(xiàn)了有助于使用者做出經(jīng)濟決策的“決策有用觀”?！皼Q策有用觀”認為，財務(wù)會計的目標就是向會計信息使用者提供對其決策有用的信息。即會計應(yīng)當為現(xiàn)時的和潛在的投資者、信貸者和其他信息使用者提供有利于其投資和信貸決策及其他決策的信息。

一、決策有用觀的提出

市場經(jīng)濟活動中會計信息是投資者、債權(quán)人、企業(yè)管理者、政府等有關(guān)部門進行各種經(jīng)濟決策的重要依據(jù)。企業(yè)會計信息主要是通過編制財務(wù)報告，來反映企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量等有關(guān)的會計信息。高質(zhì)量的會計信息，有助于報告使用者做出正確的經(jīng)濟決策。美國財務(wù)會計準則委員會 1980 年發(fā)布的第 2 號概念公告《會計信息質(zhì)量特征》中指出: 會計信息質(zhì)量的最高層次是“決策有用性”(decision usefulness)，為保證其“決策有用性”， 會計信息應(yīng)具備三個基本特征， 第一， 相關(guān)性，即指會計信息應(yīng)具有揭示差異、影響決策的能力， 從確保及時性(timeliness) 和具有預(yù)測價值(predictive value)、反饋價值(feedback value) 諸方面來判斷是否具有相關(guān)性的； 第二， 可靠性(reliability) 是指確保信息能免于錯誤及偏差，并能夠忠實地反映它所意欲反映的現(xiàn)象或狀況；第三， 可比性(comparability) 是指能夠使信息使用者從兩組經(jīng)濟情況中區(qū)別其異同的質(zhì)量特征。新會計準則在第一章第四條對會計目標做了明確規(guī)定：“財務(wù)會計報告的目標是向財務(wù)會計報告使用者提供與企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會計信息，反映企業(yè)管理層受托責任履行情況，有助于財務(wù)會計報告使用者做出經(jīng)濟決策?！睍媹蟾婺繕藗?cè)重體現(xiàn)了有助于使用者做出經(jīng)濟決策的“決策有用觀”，會計報告目標的明確和觀念的升華，是新會計準則重大突破之一。具體來說，新會計準則在基本準則中規(guī)定了會計信息的質(zhì)量特征：可比性、可靠性、相關(guān)性等， 以此要求所提供的會計報告將有利于提高會計信息的質(zhì)量， 增強信息使用者對信息的關(guān)注度， 在一定意義上防范了會計信息失真，為維護投資者、債權(quán)人和社會公眾的利益，促進資本市場健康穩(wěn)定的發(fā)展提供制度保障。

二、新準則更加注重會計信息的相關(guān)性

新準則規(guī)定， 企業(yè)提供的會計信息應(yīng)當與財務(wù)會計報告使用者的經(jīng)濟決策相關(guān)， 有助于他們對企業(yè)過去、現(xiàn)在和未來的情況做出評價或預(yù)測。

1.提出會計信息使用者的概念并擴大其具體范圍

在企業(yè)會計準則—基本準則第四條中指出：“財務(wù)會計報告使用者包括投資者、債權(quán)人、政府及其有關(guān)部門和社會公眾等?！?因此，財務(wù)會計信息使用者不僅包括投資者、債權(quán)人和政府，同時還明確提出社會公眾也是財務(wù)會計信息的使用者。這使會計信息的傳播更廣泛、更公開、更透明。

2.擴大了所需提供會計信息的范圍

企業(yè)會計準則要求：“會計報表至少應(yīng)當包括資產(chǎn)負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表等報表”。因此，新準則明確提出不僅要求靜態(tài)信息，而且要求披露動態(tài)信息，有利于投資者進行投資決策。同時，在新頒布和修訂的如《無形資產(chǎn)》、《存貨》等具體準則中， 除了要求表內(nèi)確認能夠反映交易和事項的經(jīng)濟實質(zhì)外，還要求加大對表外披露的范圍和力度。會計信息披露得越充分， 信息使用者在決策時可利用的相關(guān)信息就越多， 從而有利于其做出正確的選擇，保護投資者和社會公眾利益。

3.確認公允價值為主要計量屬性

新準則主要在非貨幣性資產(chǎn)交換準則、債務(wù)重組準則、金融工具確認和計量準則等具體準則中運用公允價值計量，采用公允價值計量基礎(chǔ)可保證會計信息更具相關(guān)性，是更恰當、合理的會計選擇。比如企業(yè)在發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換時， 應(yīng)當以公允價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本， 公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值的差額計入當期損益。這一規(guī)定確認了所實現(xiàn)的經(jīng)濟利益的流入， 提高了會計信息質(zhì)量。使得信息使用者利用股東權(quán)益進行分析、評價與決策的需求得到了更好的滿足， 這也正是相關(guān)性的具體體現(xiàn)。

4.對債務(wù)法的運用更符合理財目標

新準則規(guī)定所得稅會計必須采用納稅影響會計法， 并且在稅率變動時對遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債進行調(diào)整， 只可以采用債務(wù)法， 這里的債務(wù)法指的是資產(chǎn)負債表債務(wù)法，這種方法更能反映企業(yè)將來與納稅有關(guān)的現(xiàn)金流量。依據(jù)資產(chǎn)負債觀定義收益， 其認為資產(chǎn)負債表是最重要的財務(wù)報表， 新準則從重視利潤表過渡到關(guān)注資產(chǎn)負債表， 表明企業(yè)應(yīng)更關(guān)注自身的長期發(fā)展， 在理財目標上立足于長期性和整體性。

三、新準則強調(diào)可靠性是會計信息質(zhì)量的基本要求

會計信息的可靠性是指企業(yè)所披露的會計信息應(yīng)如實反映其財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，做到內(nèi)容真實、數(shù)字準確、資料可靠。

1.《基本準則》首條要求會計信息質(zhì)量可靠

新準則中的《企業(yè)會計準則——基本準則》起著統(tǒng)馭整個準則體系的作用，而基本準則中規(guī)定會計信息質(zhì)量特征的首條就是可靠性，要求“以買際發(fā)生的交易或者事項為依據(jù)進行會計確認、計量和報告，如實反映符合確認和讓量要求的各項會計要素及其他相關(guān)信息，保證會計信息真實可靠，內(nèi)容完整”，其還明確規(guī)定了資產(chǎn)、負債、收入、費用等會計要素的確認條件， 在這些條件中突出強調(diào)了資產(chǎn)負債表項目的真實性和可靠性。

2.公允價值以可靠計量為基礎(chǔ)

新準則在確定公允價值的應(yīng)用范圍時，從我國的國情出發(fā)， 與國際準則相比作了審慎的改進，限制性運用“公允價值”，保證會計信息的可靠性。比如在非貨幣性資產(chǎn)交換準則中運用公允價值，新準則規(guī)定必須同時滿足兩個前提條件，第一，“該項交換具有商業(yè)實質(zhì)”；第二，“換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠地計量”，同時對具有商業(yè)實質(zhì)的非貨幣性資產(chǎn)交換的條件進行了嚴格的規(guī)范，這能有效制約以非貨幣性資產(chǎn)交換的方式操縱收益的行為。

3.借款費用資本化更能如實反映資產(chǎn)的真實價值

新借款費用會計準則中，對于需要經(jīng)過相當長時間的生產(chǎn)活動才能達到可銷售狀態(tài)的固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)和存貨等， 允許將其所占用的借款資金的相應(yīng)借款費用予以資本化。從利潤表方面來看，由于使當期負擔的期間費用更加合理，避免期間費用有過大的波動，從而增強了利潤表的穩(wěn)定性。而且借款費用資本化也增強了資產(chǎn)計價的客觀性， 據(jù)此對資產(chǎn)進行定價就更能反映其真實成本。

4.禁止“資產(chǎn)減值”轉(zhuǎn)回

新資產(chǎn)減值準則中，在資產(chǎn)減值準備計提方面出現(xiàn)了變革。針對企業(yè)借減值準備的計提和轉(zhuǎn)回操縱利潤的問題，新準則明確提出，“存貨跌價準備”、“固定資產(chǎn)跌價準備”“、在建工程跌價準備”“、無形資產(chǎn)跌價準備”等減值準備計提后不得轉(zhuǎn)回，只能在處置相關(guān)資產(chǎn)后再進行會計處理。從而切斷此類操縱利潤的途徑，確保會計信息的真實可靠。

5.債務(wù)重組處理唯真務(wù)實

新債務(wù)重組會計準則規(guī)定，在債務(wù)重組準則中，以轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的方式進行債務(wù)重組的，該重組過程也是資產(chǎn)互換過程，其利得以非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值來確定的，公允價值與其賬面價值之間的差額，確認為資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益，計入當期損益。債務(wù)重組利得畢竟是債權(quán)人而不是所有者做出的讓步，新準則規(guī)定債務(wù)重組利得可以計入當期損益，實質(zhì)是還事實本來面目，提高會計信息的可靠性。

6.存貨計價方法取消了后進先出法

新存貨會計準則下，取消了后進先出法，一律使用先進先出法記賬，真實反映企業(yè)存貨流轉(zhuǎn)過程。以往企業(yè)通過變更存貨的計價方法來達到調(diào)節(jié)當期利潤水平的目的， 這項準則變動將使得企業(yè)無法再將變更存貨計價方法作為利潤調(diào)節(jié)手段， 促使企業(yè)的存貨真實地反映實際的歷史成本， 減少人為操縱的因素

四、可比性：從新準則與國際慣例的趨同分析

新企業(yè)會計準則體系幾乎在所有重大的會計確認、計量和報告原則上實現(xiàn)了與國際準則的趨同，也得到了國際會計準則理事會的高度肯定和認可，使我國財務(wù)信息具有國際可比性。

1.在利潤表中引入“利得”“損失”概念

新基本準則中規(guī)定，利得不是經(jīng)營收入所得但構(gòu)成利潤的組成部分，如固定資產(chǎn)的處置收益；損失不是費用但會減少企業(yè)的利潤，如固定資產(chǎn)的盤虧或毀損等。利得與損失要素是國際公認的概念，將“利得”和“損失”概念引入我國準則體系，體現(xiàn)出我國會計準則與國際協(xié)調(diào)的決心。通過判斷經(jīng)濟利益是由企業(yè)日常活動所形成的、還是非日常活動所形成的，將收入與利得、費用與神損失進行區(qū)別，有助于會計報表使用者全面分析判斷企業(yè)的盈利能力和可持續(xù)發(fā)展能力。

2.引入公允價值計量

公允價值的應(yīng)用、計量成為此次準則修改中的一大亮點。國際財務(wù)報告準則中比較側(cè)重于公允價值的應(yīng)用，考慮到我國市場發(fā)展的現(xiàn)狀，修訂后的準則體系中主要在金融工具、投資性房地產(chǎn)、非共同控制下的企業(yè)合并、債務(wù)重組和非貨幣性交易等方面采用了公允價值。比如，在股份支付會計準則中，在計量基礎(chǔ)上，不管是以權(quán)益結(jié)算還是以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，在進行會計處理時都要求要采取公允價值計量。作為股份支付的重要內(nèi)容之一，上市公司股權(quán)激勵的會計處理也需要采取公允價值法計量。這在我國首次規(guī)范了企業(yè)以自身股份為基礎(chǔ)進行支付的業(yè)務(wù)，統(tǒng)一了實務(wù)中存在的不同處理。新準則的公允價值確認和計量原則與國際準則是趨同的。

3.合并財務(wù)報表的合并范圍以控制為基礎(chǔ)確定

新合并財務(wù)報表準則是在我國參照《國際會計準則第27號——合并財務(wù)報表和單獨財務(wù)報表》的規(guī)定和我國實際情況制定的。新合并財務(wù)報表會計準則規(guī)定要 \"將其全部子公司納入合并財務(wù)報表的合并范圍\"，合并財務(wù)報表的合并范圍應(yīng)當以實質(zhì)控制為基礎(chǔ)加以確定。這些規(guī)定與國際會計準則的規(guī)定一樣都強調(diào)了實質(zhì)控制。合并范圍是決定合并會計報表的會計信息質(zhì)量的核心標準，能夠滿足合并會計報表的使用者對合并會計報表信息的根本要求，同時，新準則對合并報表的質(zhì)量和精確度提出了更高的要求，要求更深層次的剝?nèi)リP(guān)聯(lián)交易對合并報表帶來的影響，更真實反映企業(yè)資產(chǎn)和權(quán)益，收入和費用。相信新的規(guī)定可以使會計報表所提供信息的完整性，準確性和有用性得到較大幅度的提高。

4.非同一控制下的企業(yè)合并采用購買法

在新企業(yè)合并會計準則中規(guī)定，在非同一控制下，公允價值與其賬面價值的差額，記入當期損益，從而將非同一控制下的企業(yè)合并的會計處理方法規(guī)定為購買法。這與國際財務(wù)報告準則的規(guī)定是趨同的。購買法提供的是關(guān)于合并企業(yè)資產(chǎn)和負債公允價值的信息，很可能產(chǎn)生商譽；商譽不進行攤銷，將提高合并資產(chǎn)負債表中的資產(chǎn)。從而使企業(yè)的資產(chǎn)負債表內(nèi)容更加真實反映實際情況。便于投資者預(yù)測合并后企業(yè)未來的現(xiàn)金流量，所提供的會計信息具有較大的相關(guān)性，讀者也更容易理解。同時，采用購買法使各企業(yè)之間的會計信息具有橫向可比性。

5.金融工具會計的確認和計量

我國在全面借鑒IAS32、IAS39的基礎(chǔ)上，結(jié)合我國實際，出臺了《金融工具確認和計量》、《金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》、《套期保值》和《金融工具列報》等金融工具會計準則。這四項準則各有側(cè)重、相互關(guān)聯(lián)、邏輯一致，形成一個有機整體，其核心是將金融衍生工具納入表內(nèi)核算并按公允價值計量，相關(guān)公允價值變動計入當期損益或所有者權(quán)益。因此，新會計準則的建立，標志著我國金融工具會計處理與國際會計準則全面接軌，有利于規(guī)范金融工具特別是衍生工具會計預(yù)警系統(tǒng)，及時揭示和披露交易決策的相關(guān)信息，引導(dǎo)衍生工具的有效運作，提高金融信息可比性和透明度。

參考文獻

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