摘要：內(nèi)部控制的健全與否對(duì)企業(yè)至關(guān)重要，企業(yè)經(jīng)營(yíng)失敗、會(huì)計(jì)信息失真及不守法經(jīng)營(yíng)在很大程度上都可歸結(jié)為企業(yè)內(nèi)部控制的缺失或失效。而內(nèi)部審計(jì)本身既是內(nèi)部控制系統(tǒng)中重要的一個(gè)分支系統(tǒng)，又是實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制目標(biāo)的重要手段。本文通過(guò)內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制失敗與成功的關(guān)系分析，進(jìn)一步研究企業(yè)內(nèi)部審計(jì)對(duì)內(nèi)部控制的影響，并提出改善措施，以便充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的服務(wù)功能。
　　關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制；內(nèi)部審計(jì)；關(guān)系
　　
　　一、概述
　　
　　內(nèi)部控制是企業(yè)管理當(dāng)局根據(jù)國(guó)家財(cái)經(jīng)法規(guī)的規(guī)定和本企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)及管理的需要，確保財(cái)務(wù)活動(dòng)的合法性、會(huì)計(jì)信息的真實(shí)可靠性、財(cái)產(chǎn)物資的安全性和完整性而實(shí)施的控制。企業(yè)內(nèi)部審計(jì)是企業(yè)內(nèi)部控制的重要組成部分，沒(méi)有內(nèi)部審計(jì)的評(píng)價(jià)、監(jiān)督，就不能形成良好的企業(yè)內(nèi)部控制制度。內(nèi)部審計(jì)是組織內(nèi)部的一種獨(dú)立客觀的監(jiān)督和評(píng)價(jià)活動(dòng)，它通過(guò)審查和評(píng)價(jià)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)及內(nèi)部控制的適當(dāng)性、合法性和有效性以確定企業(yè)內(nèi)部控制能否有效保證企業(yè)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)、有效和經(jīng)濟(jì)地使用資源，并能夠找出內(nèi)部控制的薄弱環(huán)節(jié)。
　　內(nèi)部控制的建立和健全與否，對(duì)提高企業(yè)的效益、效率和效果至關(guān)重要。建立和實(shí)施內(nèi)部控制，可以對(duì)企業(yè)內(nèi)部進(jìn)行有效的監(jiān)督和控制，及時(shí)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題并能及時(shí)糾正；可以對(duì)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)有效評(píng)估，不斷加強(qiáng)對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)薄弱環(huán)節(jié)的控制，促使企業(yè)減少和避免風(fēng)險(xiǎn)。
　　內(nèi)部審計(jì)的作用是隨著內(nèi)部審計(jì)的內(nèi)容、范圍、職能的發(fā)展而逐漸擴(kuò)大的，內(nèi)部審計(jì)可以監(jiān)督各項(xiàng)計(jì)劃的貫徹情況，為經(jīng)營(yíng)決策提供依據(jù)；內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)可以相對(duì)獨(dú)立地對(duì)各部門(mén)、企業(yè)內(nèi)部控制情況進(jìn)行監(jiān)督、檢查，揭示經(jīng)營(yíng)管理薄弱環(huán)節(jié)，促進(jìn)企業(yè)健全自我約束機(jī)制。
　　
　　二、內(nèi)部控制與內(nèi)部審計(jì)的關(guān)系
　　
　　內(nèi)部會(huì)計(jì)控制是利用會(huì)計(jì)工作形成的會(huì)計(jì)信息，對(duì)企業(yè)生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)和管理各個(gè)環(huán)節(jié)所進(jìn)行的指揮、調(diào)節(jié)、約束和促進(jìn)等活動(dòng)，以使企業(yè)實(shí)現(xiàn)效益最大化的目標(biāo)。而內(nèi)部審計(jì)通過(guò)對(duì)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制進(jìn)行測(cè)試，可以評(píng)價(jià)企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度的健全性、遵循性和有效性，能針對(duì)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制中的薄弱環(huán)節(jié)及時(shí)提出相應(yīng)改進(jìn)建議，促使企業(yè)以合理的成本促進(jìn)有效控制，達(dá)到改善企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營(yíng)狀況的目的。
　　1.完善的內(nèi)部審計(jì)可以為建立健全內(nèi)部控制提供依據(jù)
　　在對(duì)內(nèi)部控制制度進(jìn)行調(diào)查測(cè)試、分析評(píng)價(jià)過(guò)程中，內(nèi)部審計(jì)人員對(duì)所發(fā)現(xiàn)的內(nèi)控制度的缺陷進(jìn)行記錄、歸類(lèi)、匯總，并說(shuō)明制度的缺陷可能產(chǎn)生的弊端以及對(duì)內(nèi)控制度的影響。內(nèi)部審計(jì)人員在對(duì)制度進(jìn)行全面深刻的認(rèn)識(shí)了解后，便可以進(jìn)行恰當(dāng)?shù)姆治鲈u(píng)價(jià)。用內(nèi)部審計(jì)對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)進(jìn)行評(píng)價(jià)，一方面可以找出控制漏洞及薄弱環(huán)節(jié)，及時(shí)發(fā)現(xiàn)存在的內(nèi)部控制缺失或內(nèi)部控制過(guò)度，合理確定控制程度；另一方面應(yīng)堅(jiān)持成本效益原則，合理鑒定其適宜與健全程度，從而有利于完善企業(yè)內(nèi)部控制制度，提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。
　　2.內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部會(huì)計(jì)控制關(guān)系的案例分析
　　鄭州亞細(xì)亞是我國(guó)著名的上市集團(tuán)公司，曾取得過(guò)幾個(gè)“全國(guó)第一”，當(dāng)年的亞細(xì)亞以其在經(jīng)營(yíng)和管理上的創(chuàng)新創(chuàng)造了一個(gè)平凡而奇特的現(xiàn)象“亞細(xì)亞現(xiàn)象”。然而，1998年8月15日，鄭亞商場(chǎng)悄然關(guān)門(mén)！導(dǎo)致亞細(xì)亞倒閉的原因是多方面的，而其內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制的極端薄弱是促成倒閉的主要原因之一。鄭州亞細(xì)亞集團(tuán)運(yùn)作中幾乎不存在控制活動(dòng)，或者即使存在所謂的政策和程序，也是名存實(shí)亡，未實(shí)際發(fā)生作用。亞細(xì)亞一年一度的場(chǎng)慶花費(fèi)都超過(guò)70萬(wàn)元，1997年，鄭亞商場(chǎng)管理費(fèi)用就高達(dá)18.6億元。集團(tuán)某股東從鄭亞商場(chǎng)借出800萬(wàn)元，連借條也沒(méi)有，后來(lái)歸還300萬(wàn)元，剩余500萬(wàn)元商場(chǎng)賬面和收據(jù)顯示是“工程款”。
　　財(cái)務(wù)收支控制是內(nèi)部控制制度中非常重要的環(huán)節(jié)，而亞細(xì)亞關(guān)于財(cái)務(wù)收支的管理很混亂。首先，財(cái)務(wù)收支權(quán)限的控制應(yīng)當(dāng)是收支的重要控制點(diǎn)，而鄭亞集團(tuán)內(nèi)部的授權(quán)批準(zhǔn)制度很薄弱，沒(méi)有專(zhuān)門(mén)的一套財(cái)務(wù)支出審批程序。集團(tuán)的內(nèi)部審計(jì)部門(mén)也沒(méi)有對(duì)此薄弱環(huán)節(jié)做出相應(yīng)的監(jiān)督與約束。其次，鄭來(lái)集團(tuán)的財(cái)務(wù)收支權(quán)限的授權(quán)沒(méi)有做到統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)分級(jí)負(fù)責(zé)，讓收支審批權(quán)同時(shí)受權(quán)多人，讓一筆筆大額借款和費(fèi)用支出沒(méi)人催討，使其失去控制的有效性。
　　鄭亞集團(tuán)的失敗表明了，集團(tuán)內(nèi)部控制體制不順，會(huì)計(jì)的事前審核、事中復(fù)核和事后監(jiān)督流于形式；已建立的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)也未能充分發(fā)揮應(yīng)有的作用，內(nèi)部審計(jì)工作得不到應(yīng)有的重視和支持。
　　同樣是企業(yè)集團(tuán)，百事始創(chuàng)于1898年，是世界上最成功的食品飲料類(lèi)消費(fèi)品公司之一。百事集團(tuán)把內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制之間的關(guān)系處理得相當(dāng)好。
　　百事集團(tuán)認(rèn)為健全的審計(jì)監(jiān)督機(jī)制是企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)管理不可缺少的組成部分。百事集團(tuán)內(nèi)審部門(mén)首先會(huì)根據(jù)《百事財(cái)務(wù)政策手冊(cè)》制定《百事內(nèi)審標(biāo)準(zhǔn)》并發(fā)放至集團(tuán)總公司和全球各子公司作為定期自查工具。內(nèi)審部門(mén)對(duì)各子公司進(jìn)行定期審計(jì)的結(jié)果分為四個(gè)等級(jí)：良好控制、較高標(biāo)準(zhǔn)控制、基本控制和較低標(biāo)準(zhǔn)控制。對(duì)評(píng)為最差等級(jí)的子公司，審計(jì)部門(mén)及其所屬事業(yè)部的財(cái)務(wù)人員會(huì)聯(lián)合進(jìn)駐協(xié)助整改。
　　百事集團(tuán)有一批素質(zhì)較高的內(nèi)審隊(duì)伍。他們進(jìn)入百事后會(huì)接受全面的業(yè)務(wù)及財(cái)務(wù)審計(jì)政策培訓(xùn)并跟隨其他審計(jì)小組進(jìn)行學(xué)習(xí)。在他們正式接受內(nèi)審工作后，仍會(huì)定期接受集中培訓(xùn)。為增強(qiáng)內(nèi)審工作的客觀公正性，各內(nèi)審小組會(huì)經(jīng)常有其他區(qū)域的同事加入。由此可見(jiàn)，一支素質(zhì)高、紀(jì)律嚴(yán)的內(nèi)審隊(duì)伍對(duì)企業(yè)是何其重要。
　　百事集團(tuán)成功的經(jīng)驗(yàn)表明了，重視內(nèi)部監(jiān)控，重視內(nèi)部審計(jì)制度建設(shè)，充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)控手段，并提高內(nèi)部審計(jì)隊(duì)伍自身素質(zhì)，利用內(nèi)部審計(jì)職能，定期對(duì)內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)控制度的執(zhí)行情況進(jìn)行檢查與考核，堵漏查缺，獎(jiǎng)懲掛鉤，達(dá)到內(nèi)控效果。
　　
　　三、充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的功能為內(nèi)部控制服務(wù)
　　
　　內(nèi)控制度經(jīng)歷了四個(gè)發(fā)展階段，從傳統(tǒng)的內(nèi)部牽制制度開(kāi)始，逐步發(fā)展到內(nèi)部控制制度階段、內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)階段和現(xiàn)在的一體化內(nèi)部控制整體框架階段。我國(guó)企業(yè)在經(jīng)濟(jì)發(fā)展進(jìn)程中，為了自身管理的需要，內(nèi)控制度逐漸建立和完善，但內(nèi)控制度在運(yùn)行基礎(chǔ)、設(shè)立環(huán)節(jié)和執(zhí)行力度方面存在一系列問(wèn)題。
　　我國(guó)大多數(shù)企業(yè)內(nèi)控會(huì)計(jì)控制的失效，根本原因在于控制環(huán)境的缺陷。與西方發(fā)達(dá)資本主義經(jīng)濟(jì)相比，我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)起步較晚，企業(yè)的治理結(jié)構(gòu)不完善，責(zé)、權(quán)、利劃分不明確，董事、監(jiān)事、經(jīng)理三權(quán)合一的現(xiàn)象不在少數(shù)，造成企業(yè)權(quán)責(zé)分離和利益制衡關(guān)系混亂，沒(méi)有形成一個(gè)完善的約束、監(jiān)督，經(jīng)營(yíng)者的權(quán)利大于責(zé)任，這就使得企業(yè)內(nèi)部控制的最高層次素質(zhì)不高，內(nèi)部控制的設(shè)立環(huán)境和運(yùn)行基礎(chǔ)存在先天不足。
　　內(nèi)控制度的關(guān)鍵就是處理好授權(quán)與受控的關(guān)系，設(shè)置得當(dāng)?shù)氖跈?quán)有利于內(nèi)控效能的發(fā)揮和營(yíng)運(yùn)能力的提高，授權(quán)不當(dāng)必然加大風(fēng)險(xiǎn)和產(chǎn)生錯(cuò)弊，受控度則關(guān)系著內(nèi)控制度的具體實(shí)施和對(duì)授權(quán)度的約束。我國(guó)內(nèi)控制度設(shè)立較晚，尚待進(jìn)一步完善，現(xiàn)有內(nèi)控制度在組織授權(quán)、分配責(zé)任方面還不能適應(yīng)企業(yè)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，缺乏成套的、可供借鑒的完整框架。對(duì)權(quán)力的控制容易出現(xiàn)兩極分化，不是因?yàn)檫^(guò)度授權(quán)造成獨(dú)裁加大風(fēng)險(xiǎn)，就是因?yàn)槭芸夭蛔阍斐晒芾砘靵y，內(nèi)控制度設(shè)立的科學(xué)性、嚴(yán)密性和權(quán)力制衡的平衡度均有待提高。
　　從前述內(nèi)部審計(jì)對(duì)內(nèi)部控制的影響到百事集團(tuán)的成功事例可以看出，要解決企業(yè)內(nèi)部控制一系列問(wèn)題，充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的功能為內(nèi)部控制服務(wù)是非常重要的。
　　
　　1．對(duì)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行合理設(shè)置與科學(xué)定位
　　加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)控制，要解決內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)置與定位的問(wèn)題。內(nèi)部審計(jì)組織機(jī)構(gòu)是內(nèi)部審計(jì)工作的基礎(chǔ)，科學(xué)、有效的內(nèi)部審計(jì)組織機(jī)構(gòu)，是內(nèi)部審計(jì)發(fā)揮作用的關(guān)鍵。為了充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)在內(nèi)部控制中的作用，企業(yè)在設(shè)置內(nèi)部審計(jì)組織機(jī)構(gòu)及對(duì)其定位上，應(yīng)堅(jiān)持獨(dú)立性原則和權(quán)威性原則。另一方面，組織地位的提高，獨(dú)立性增強(qiáng)又為內(nèi)審人員卓有成效地履行職責(zé)，發(fā)揮內(nèi)審的職能作用提供了條件。
　　在現(xiàn)代企業(yè)制度下，內(nèi)審人員結(jié)構(gòu)應(yīng)是多樣化的，不僅有財(cái)會(huì)人員，還要有工程技術(shù)人員、律師、計(jì)算機(jī)專(zhuān)家、企業(yè)管理人才等；知識(shí)結(jié)構(gòu)也要多元化，除具備財(cái)會(huì)知識(shí)外，還要掌握經(jīng)營(yíng)管理、工程技術(shù)等多方面知識(shí)，形成復(fù)合型人才結(jié)構(gòu)。
　　
　　2．內(nèi)部審計(jì)從事后審計(jì)逐步向事前及事中審計(jì)轉(zhuǎn)變
　　目前我們的內(nèi)部審計(jì)都屬于事后監(jiān)督，事后監(jiān)督只是會(huì)計(jì)控制程序的最后一個(gè)環(huán)節(jié)，是在會(huì)計(jì)事項(xiàng)發(fā)生后，對(duì)會(huì)計(jì)憑證和資料進(jìn)行全面監(jiān)督，因而，事后監(jiān)督概念所包括的監(jiān)督內(nèi)容和范圍相對(duì)狹窄。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的建立和發(fā)展，單一的事后監(jiān)督已不能滿足經(jīng)營(yíng)管理的需要，這就要求內(nèi)部審計(jì)的工作重心逐漸向事前、事中監(jiān)督轉(zhuǎn)移，這將對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行全過(guò)程、全方位的監(jiān)督和評(píng)價(jià)以最大限度地發(fā)揮資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的效益。
　　企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程必然經(jīng)歷計(jì)劃與實(shí)施兩個(gè)階段，我們應(yīng)該把事前審計(jì)與事中審計(jì)穿插在其中。首先是對(duì)企業(yè)的各類(lèi)計(jì)劃中的各項(xiàng)指標(biāo)進(jìn)行必要的審核，盡量避免決策失誤。接著是事中控制，內(nèi)審人員應(yīng)該對(duì)每天的會(huì)計(jì)工作進(jìn)行監(jiān)督與審核，在業(yè)務(wù)發(fā)生后的第一時(shí)間履行監(jiān)督職責(zé)，這樣可以在錯(cuò)誤發(fā)生后及時(shí)進(jìn)行整改，避免“亡羊補(bǔ)牢”的情況發(fā)生。
　　
　　3．內(nèi)部審計(jì)的職能要從查錯(cuò)防弊型向管理服務(wù)型轉(zhuǎn)變
　　隨著企業(yè)內(nèi)控制度的建立，外部約束機(jī)制的不斷加強(qiáng)，內(nèi)部管理的逐步提高，會(huì)計(jì)電算化的普及，賬務(wù)表面的錯(cuò)弊會(huì)越來(lái)越少，內(nèi)部審計(jì)也應(yīng)從傳統(tǒng)的防錯(cuò)向服務(wù)轉(zhuǎn)變，內(nèi)部審計(jì)的重點(diǎn)應(yīng)從內(nèi)部檢查和監(jiān)督向內(nèi)部分析和評(píng)價(jià)轉(zhuǎn)變。內(nèi)審人員除了及時(shí)、準(zhǔn)確地向組織管理當(dāng)局報(bào)告有關(guān)差錯(cuò)防弊和資產(chǎn)保護(hù)信息外，更重要的任務(wù)是針對(duì)管理和控制的缺陷，提出建設(shè)性意見(jiàn)和改進(jìn)措施，協(xié)助管理人員更有效地管理和控制各項(xiàng)活動(dòng)，合理使用資源，保證企業(yè)經(jīng)營(yíng)的效率和效果不斷提高。
　　作者單位：上海商學(xué)院財(cái)會(huì)學(xué)院
　　
　　參考文獻(xiàn)：
　　[1]《內(nèi)部控制制度》課題組.內(nèi)部控制制度講解[M].北京科學(xué)技術(shù)