摘要：本為主要通過委托代理理論分析政府審計(jì)腐敗產(chǎn)生的原因，提出相應(yīng)的對策。文章認(rèn)為審計(jì)腐敗最根本的原因是我國的政府審計(jì)模式已過時(shí)，需要進(jìn)行徹底的改革，提高政府審計(jì)的獨(dú)立性。

關(guān)鍵詞：審計(jì)模式的弊端 委托代理 危害

2006年，審計(jì)署公布了最新年度的政府審計(jì)報(bào)告，在報(bào)告中稱，在對48個(gè)中央部門去年執(zhí)行預(yù)算的審計(jì)中，發(fā)現(xiàn)違法違規(guī)金額55.1億元；發(fā)現(xiàn)預(yù)算編制不細(xì)化、批復(fù)不及時(shí)等預(yù)算及財(cái)務(wù)管理不規(guī)范的金額658.58億元。報(bào)告以短短萬言曝光了大量問題，在社會(huì)上引發(fā)了“風(fēng)暴”般的效應(yīng)?！皩徲?jì)風(fēng)暴”暴露出來的審計(jì)體制上的諸多漏洞，但“審計(jì)風(fēng)暴”在各地方卻是煙消云散。是我們的那些被審計(jì)單位沒問題嗎？按李金華所說，單位違規(guī)違法率百分之百。但我們基層審計(jì)就是審不出問題，或者輕描淡寫，問題的癥結(jié)出在哪里，這不是昭然若揭的嗎？基層審計(jì)機(jī)關(guān)可能因各種原因與被審計(jì)單位相互勾結(jié)，存在審計(jì)腐敗。

一、我國政府審計(jì)模式的弊端

政府審計(jì)作為評價(jià)政府公共受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況的一種審計(jì)形式，其作用的發(fā)揮，受制于它的權(quán)限劃分和機(jī)構(gòu)設(shè)置。孟德斯鳩說過：“有權(quán)力的人們使用權(quán)力一直到遇有界限的地方才休止”，如果沒有一定的權(quán)力對權(quán)力的使用加以合理的限制，監(jiān)督作用就等于零。因此，政府審計(jì)只有在權(quán)限劃分、機(jī)構(gòu)設(shè)置上有較大的獨(dú)立性和權(quán)威性，它的作用才會(huì)充分發(fā)揮。中國目前的政府審計(jì)機(jī)構(gòu)實(shí)行雙重領(lǐng)導(dǎo)體制，一是受同級(jí)政府的領(lǐng)導(dǎo)，二是受上一級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)的領(lǐng)導(dǎo)。由于政府審計(jì)機(jī)關(guān)是屬于同級(jí)政府的一個(gè)工作機(jī)構(gòu)，其人事任免權(quán)、調(diào)動(dòng)權(quán)，掌握在該級(jí)政府首腦手中。雖然《審計(jì)法》對此作了規(guī)定：“審計(jì)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)人依照法定程序任免。審計(jì)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)人沒有違法失職或者真他不符合任職條件的情況的，不得隨意撤換”。但在實(shí)際工作中，由于政府審計(jì)機(jī)關(guān)與當(dāng)?shù)氐慕?jīng)濟(jì)利益存在著密切的聯(lián)系，上一級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)的領(lǐng)導(dǎo)作用事實(shí)上往往被同級(jí)政府所弱化。在這種管理體制下，政府審計(jì)的監(jiān)督作用被削弱，甚至產(chǎn)生審計(jì)腐敗行為。

二、分析政府審計(jì)腐敗的原因

（一）從委托——代理關(guān)系分析政府審計(jì)

我國的政府審計(jì)行為本質(zhì)上是一種“委托——代理”行為。他的委托方從理論上講是國家的全體公民，但是實(shí)際行使委托權(quán)利的卻是公共權(quán)力機(jī)關(guān)，即政府。我國《審計(jì)法》規(guī)定，地方各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)對本級(jí)人民政府和上一級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)并報(bào)告工作，審計(jì)業(yè)務(wù)以上級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)領(lǐng)導(dǎo)為主，這就是說我國的政府審計(jì)名義上實(shí)行的是一種“雙重委托”管理體制，似乎同級(jí)政府有委托同級(jí)國家審計(jì)機(jī)關(guān)開展審計(jì)的權(quán)力，上級(jí)國家審計(jì)機(jī)關(guān)有委托下級(jí)國家審計(jì)機(jī)關(guān)開展審計(jì)的權(quán)力，但實(shí)際上上級(jí)管家審計(jì)機(jī)關(guān)委托下級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)開展審計(jì)，是因?yàn)樯霞?jí)國家審計(jì)機(jī)關(guān)接受其同級(jí)政府委托的結(jié)果，因而歸根到底，我國的國家審計(jì)實(shí)行的仍然是一種政府委托的單一委托管理體制。這樣，政府審計(jì)如何接受“委托——代理”任務(wù)，如何開展審計(jì)工作，如何行使自身的審計(jì)權(quán)力，必須聽命于政府。另一方面，政府審計(jì)的核心只能就是對政府在公共管理過程中的經(jīng)濟(jì)行為和績效進(jìn)行監(jiān)督和評價(jià)。這樣，對于政府審計(jì)來說，其委托人與被審對象是重疊的，也就是說，屬于自己審計(jì)自己，自查自糾。查到什么程度、糾到什么程度，彈性掌握在政府手中。因此，對政府審計(jì)的“委托——代理”關(guān)系影響最大的是政府自身的態(tài)度和行為。由于受到不可避免的“權(quán)勢”影響力的左右，政府審計(jì)的立項(xiàng)、過程和結(jié)果必然會(huì)隨著政府的態(tài)度和行為的變化而出現(xiàn)微妙的變化。例如，近幾年對一些世界銀行貸款項(xiàng)目的審計(jì)表明，地方政府的配套資金多數(shù)是不到位的，有的地方雖然賬面上到位，實(shí)際上是虛假到位，配套資金早已抽逃。國家審計(jì)對這類問題即使發(fā)現(xiàn)了，往往也只能避重就輕，甚至隱瞞不報(bào)。因?yàn)槿绻坏┍┞?，則世界銀行的資金便不能到位，影響了地方建設(shè)，地方政府不答應(yīng)；又如一些地方性自定的收費(fèi)，如果按照中央的規(guī)定要禁止，但由于地方政府籌措資金加快建設(shè)促進(jìn)發(fā)展的需要，國家審計(jì)機(jī)關(guān)對這類問題的審計(jì)常常也只能在地方政府的干預(yù)下而放行。因此，對委托人自己進(jìn)行審計(jì)，國家審計(jì)機(jī)關(guān)就是發(fā)現(xiàn)了一些問題，也不能把問題提出來，只能消化在政府內(nèi)部，變成問題發(fā)現(xiàn)歸發(fā)現(xiàn)，處理糾正看不見，出現(xiàn)雷聲大、雨點(diǎn)小的情況。這種現(xiàn)象可以稱之為國家審計(jì)效力的“消散效應(yīng)”。所以，地方審計(jì)機(jī)關(guān)迫于各方壓力，對被審計(jì)單位違規(guī)情況妥協(xié)，對本審計(jì)單位的違規(guī)情況，避重就輕或是隱瞞不報(bào)。我國這種政府審計(jì)委托管理體制是地方審計(jì)腐敗的最根本原因。

（二）對政府審計(jì)腐敗的博弈分析

為了謀求自身利益最大化，地方政府或各機(jī)關(guān)單位往往具有違規(guī)的自然動(dòng)機(jī)。但其違規(guī)動(dòng)機(jī)能否實(shí)現(xiàn)取決于審計(jì)機(jī)關(guān)的態(tài)度和行為，這就形成了地方政府和審計(jì)機(jī)關(guān)之間的博弈。審計(jì)機(jī)關(guān)隸屬于同級(jí)政府，其腐敗的動(dòng)機(jī)遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于地方政府，而地方政府往往采用威逼利誘的手段使審計(jì)機(jī)關(guān)與之合謀。所以，在提供審計(jì)報(bào)告時(shí)審計(jì)機(jī)關(guān)的態(tài)度往往取決于地方政府的態(tài)度，二者之間存在完全信息動(dòng)態(tài)博弈。地方政府只有一個(gè)信息集，兩個(gè)純戰(zhàn)略:威脅、不威脅；審計(jì)機(jī)關(guān)有兩個(gè)信息集，每個(gè)集信息集上有兩個(gè)可選擇行動(dòng)，因而有四個(gè)純戰(zhàn)略：(1)不論政府行動(dòng)如何，都選擇隱瞞；(2)政府威脅，審計(jì)機(jī)關(guān)選擇隱瞞，政府不威脅，審計(jì)機(jī)關(guān)選擇不隱瞞；(3)政府選擇威脅，審計(jì)機(jī)關(guān)選擇不隱瞞，政府選擇不威脅，審計(jì)機(jī)關(guān)選擇造假;(4)不論政府行動(dòng)如何，會(huì)計(jì)都選擇不隱瞞。該博弈的擴(kuò)展式表述如下:

1.參與人集合：i=1，2；

2.參與人行動(dòng)順序：政府先行動(dòng)；

3.參與人的戰(zhàn)略空間：政府的戰(zhàn)略空間S1=(威脅，不威脅)，審計(jì)機(jī)關(guān)的戰(zhàn)略空間S2=({隱瞞，隱瞞}，{隱瞞，不隱瞞}，{不隱瞞， 隱瞞}，{不隱瞞，不隱瞞})；

假定的合乎邏輯的收益組合如圖所示：

從圖可見，如果政府選擇“威脅”，審計(jì)機(jī)關(guān)將選擇隱瞞，如果政府選擇“不威脅”，會(huì)計(jì)將選擇不隱瞞。但是，如果政府知道審計(jì)機(jī)關(guān)的理性行為，則必然選擇“威脅”，所以(威脅，{造假，不隱瞞})=(威脅，隱瞞)是該博弈的惟一子博弈精練納什均衡。從這個(gè)分析中我們可以得出幾個(gè)基本結(jié)論：(1)審計(jì)機(jī)關(guān)并不是審計(jì)腐敗的罪魁禍?zhǔn)祝?2)審計(jì)機(jī)關(guān)監(jiān)督職能的發(fā)揮是有限的；(3)由于審計(jì)機(jī)關(guān)隸屬于政府，二者之間的博弈是非平等博弈，審計(jì)機(jī)關(guān)很可能成為地方政府違規(guī)的幫兇。當(dāng)然，導(dǎo)致政府一定選擇“威脅”，而審計(jì)機(jī)關(guān)一定選擇“隱瞞”的直接原因是圖1所示的利益分配格局。為了轉(zhuǎn)變這種格局，需要引入懲罰規(guī)則。

規(guī)則1:政府承擔(dān)違規(guī)和審計(jì)腐敗的全部法律責(zé)任。

規(guī)則2:審計(jì)機(jī)關(guān)承擔(dān)違規(guī)和審計(jì)腐敗的全部法律責(zé)任。

規(guī)則3:審計(jì)機(jī)關(guān)承擔(dān)主要責(zé)任， 政府承擔(dān)連帶責(zé)任。

規(guī)則4:政府承擔(dān)承擔(dān)主要責(zé)任，審計(jì)機(jī)關(guān)承擔(dān)連帶責(zé)任。

在規(guī)則1條件下，地方政府將承擔(dān)全部的造假風(fēng)險(xiǎn)。如果地方政府認(rèn)為其所承擔(dān)的違規(guī)風(fēng)險(xiǎn)足夠大，以至于打消了違規(guī)念頭，則審計(jì)機(jī)關(guān)的最優(yōu)策略是“不隱瞞”。但如果地方政府認(rèn)為這種風(fēng)險(xiǎn)所帶來的損失不足以抵消違規(guī)收益，地方政府仍然會(huì)選擇“威脅”，會(huì)計(jì)則毫無考慮地選擇“隱瞞”。這種情況下，由于審計(jì)人員不承擔(dān)法律責(zé)任，審計(jì)機(jī)關(guān)的行為完全取決于政府的行為，審計(jì)機(jī)關(guān)的監(jiān)督職能被大大地削弱。

在規(guī)則2條件下，由于審計(jì)機(jī)關(guān)承擔(dān)全部法律責(zé)任，故地方政府的最優(yōu)選擇是“威脅”。但是，由于審計(jì)機(jī)關(guān)的人事任免和獎(jiǎng)懲權(quán)掌握在地方政府手中，審計(jì)機(jī)關(guān)將面臨“隱瞞→承擔(dān)全部法律責(zé)任”和“不隱瞞→被降級(jí)、冷落”的兩難境地。無論哪種選擇，都使審計(jì)機(jī)關(guān)屈服或受制于地方政府。在規(guī)則3條件下，雖然地方政府承擔(dān)連帶責(zé)任，但由于審計(jì)機(jī)關(guān)承擔(dān)主要責(zé)任，最終將演化為規(guī)則2的情形。

在規(guī)則4條件下，由于地方政府承擔(dān)主要責(zé)任，其違規(guī)傾向受到較大制約，不會(huì)貿(mào)然選擇“威脅”，同時(shí)由于審計(jì)機(jī)關(guān)對造假承擔(dān)一定的連帶責(zé)任，也受到一定的風(fēng)險(xiǎn)制約而不會(huì)輕易與地方政府合謀。

從審計(jì)腐敗過程來看，地方政府是主動(dòng)的，審計(jì)機(jī)關(guān)是被動(dòng)的。規(guī)則1和規(guī)則4從主動(dòng)者角度控制審計(jì)腐敗是比較合理的。如果加強(qiáng)對審計(jì)腐敗的監(jiān)督和懲罰力度，使地方政府承擔(dān)的現(xiàn)實(shí)法律責(zé)任足夠大，這時(shí)政府將選擇“不威脅”，審計(jì)機(jī)關(guān)將選擇“不隱瞞”，納什均衡為：(不威脅，不隱瞞)。

三、對策

使政府審計(jì)處于一種獨(dú)立的地位，是世界各國政府審計(jì)中一個(gè)內(nèi)在的共同特征。最高審計(jì)機(jī)關(guān)國際組織的《利馬宣言——審計(jì)規(guī)則指南》指出：“最高審計(jì)機(jī)關(guān)必須獨(dú)立于被審單位之外并不受外來影響，才能客觀有效地完成其工作任務(wù)”；“最高審計(jì)機(jī)關(guān)的建立及其獨(dú)立性的程度應(yīng)在憲法中予以規(guī)定” ；“最高審計(jì)機(jī)關(guān)成員的獨(dú)立性也應(yīng)由憲法予以保證。尤其是罷免程序應(yīng)列入憲法，以保證其獨(dú)立性不受損害”。為此，世界上幾乎所有審計(jì)長均由最高一級(jí)領(lǐng)導(dǎo)人任命，如美國審計(jì)長由眾議院提名、總統(tǒng)任命。

我國的審計(jì)署作為政府審計(jì)機(jī)關(guān)，現(xiàn)行領(lǐng)導(dǎo)體制歸屬于國務(wù)院總理領(lǐng)導(dǎo)，這不利于確保政府審計(jì)的獨(dú)立性，也不利于政府審計(jì)作用的發(fā)揮。從委托審計(jì)者與被審計(jì)者和審計(jì)者的關(guān)系看，作為被審計(jì)者的國務(wù)院各部門、地方各級(jí)人民政府和國有企事業(yè)單位等，它們與審計(jì)者同屬于委托審計(jì)者領(lǐng)導(dǎo)，具有同一的隸屬關(guān)系和共同的利益。這種中央政府自己使用公共財(cái)產(chǎn)并審計(jì)自己的關(guān)系，同加強(qiáng)社會(huì)主義民主建設(shè)和倡導(dǎo)政府人員廉潔奉公、嚴(yán)厲懲治腐敗的要求是不相適應(yīng)的。在基本不改變現(xiàn)行政府審計(jì)體制的條件下，由全國人民代表大會(huì)和國務(wù)院對審計(jì)署實(shí)行雙重領(lǐng)導(dǎo)，以國務(wù)院領(lǐng)導(dǎo)為主，最終形成“一署二線”架構(gòu)。一方面，在全國人大常委會(huì)下設(shè)置審計(jì)委員會(huì)，負(fù)責(zé)領(lǐng)導(dǎo)審計(jì)署對中央政府的預(yù)、決算和重大投資項(xiàng)目進(jìn)行審計(jì)，并向全國人民代表大會(huì)和全國人大常委會(huì)負(fù)責(zé)并報(bào)告工作；另一方面，審計(jì)署作為政府的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，在國務(wù)院總理領(lǐng)導(dǎo)下行使內(nèi)部審計(jì)職能。有利的是，目前我國國家各權(quán)力機(jī)關(guān)已經(jīng)形成科學(xué)的分工機(jī)制。全國人民代表大會(huì)是國家最高權(quán)力機(jī)關(guān)，國務(wù)院是它的執(zhí)行機(jī)關(guān)。從某種意義上講，這也是我國現(xiàn)行政治框架對政府審計(jì)機(jī)關(guān)由行政型模式向立法型模式轉(zhuǎn)變提出的要求，同時(shí)也提供了先決條件。審計(jì)署受全國人大常委會(huì)的審計(jì)委員會(huì)領(lǐng)導(dǎo)，加強(qiáng)對中央政府經(jīng)管全國公共財(cái)產(chǎn)、資源所負(fù)公共受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的制約機(jī)制，并相應(yīng)明確審計(jì)經(jīng)費(fèi)來源等確保政府審計(jì)獨(dú)立性的有關(guān)條款，使審計(jì)行為不完全受中央政府的影響，以保證其獨(dú)立性不受損害，并可更有效地取信于民。

相應(yīng)地，地方各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)也應(yīng)按照審計(jì)署的這種改變，形成“一局二線”，逐步淡化直至取消受上一級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)領(lǐng)導(dǎo)的體制。為切實(shí)加強(qiáng)對地方各級(jí)人民政府的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和財(cái)政收支的監(jiān)督，可由審計(jì)署實(shí)行全面的向各省、自治區(qū)、直轄市派駐審計(jì)特派員辦事處，并使審計(jì)特派員辦事處名符其實(shí)，擔(dān)負(fù)起對地方政府經(jīng)濟(jì)監(jiān)督的責(zé)任。

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