董尚忠

《農(nóng)民專業(yè)合作社財務(wù)會計制度（試行）》（以下簡稱《制度》）的頒布實施，對農(nóng)民專業(yè)合作社這一新型農(nóng)業(yè)經(jīng)營主體的規(guī)范有序提升、聯(lián)合重組、發(fā)展農(nóng)民專業(yè)合作社聯(lián)合社，以及清理注銷“空殼社”“掛牌社”“家庭社”等過程中發(fā)揮了十分重要的作用。但從筆者多年來從事基層農(nóng)民專業(yè)合作社工作的具體實踐來看，我認(rèn)為《制度》在某些方面仍存在一定的缺陷，現(xiàn)就在具體實踐應(yīng)用中的感受書成此文，謹(jǐn)供與各位專家學(xué)者商榷。

1、資產(chǎn)盈虧失配。在《制度》中雖然是有“合作社要及時、準(zhǔn)確地核算現(xiàn)金收入、支出和結(jié)存，做到賬款相符。要組織專人定期或不定期清點核對現(xiàn)金”的一些要求，但是在會計科目使用說明中對于“庫存現(xiàn)金”科目沒有盤盈盤虧之說;另外在《制度》中就針對存貨和農(nóng)業(yè)資產(chǎn)也有“盤虧、毀損和報廢的存貨”以及“農(nóng)業(yè)資產(chǎn)死亡毀損時，按規(guī)定程序批準(zhǔn)后”如何處理的一些相關(guān)規(guī)定，但對于盤虧、毀損、死亡到按規(guī)定程序批準(zhǔn)這段時間內(nèi)財務(wù)人員該如何處理卻沒有具體的規(guī)定，且現(xiàn)實中不可能只盈不虧或只虧不盈。這顯然與現(xiàn)實和日清月結(jié)的及時性原則不相吻合，因此建議在修訂完善時應(yīng)該增加“待處理財產(chǎn)損溢”科目，并就針對該科目做過渡性核算。

2、存貨設(shè)置繁雜。在《制度》的資產(chǎn)負(fù)債表填報說明中，雖然對“‘存貨項目，反映合作社年末在庫、在途和在加工中的各項存貨的價值，應(yīng)根據(jù)‘產(chǎn)品物資‘受托代銷商品‘受托代購商品‘委托加工物資‘委托代銷商品‘生產(chǎn)成本科目年末余額合計填列”有相關(guān)的解釋說明，但對“產(chǎn)品物資”科目是從物資驗收入庫時就開始計算的，未曾講到過在途產(chǎn)品物資或在途委托代購商品問題，且從其核算過程來看，“委托加工物資”相當(dāng)于合作社先賒銷產(chǎn)品物資，再給賒銷對象支付加工費手續(xù)費后高價購回新的產(chǎn)品物資和剩余原產(chǎn)品物資;“受托代銷商品”在營銷活動中賺了（即合作社對外售價大于其與成員協(xié)議價時）記入“經(jīng)營收入”，虧了（即合作社對外售價小于其與成員受托協(xié)議價時）記入“經(jīng)營支出”的本質(zhì)是通過賒購成員產(chǎn)品再銷售的方式擴(kuò)大其知名度和影響力，而“受托代購商品”除抱團(tuán)取暖、增強(qiáng)合作社成員話語權(quán)外，加收服務(wù)費還可增加其經(jīng)營收入，特別是“委托代銷商品”其核心就是賒銷基礎(chǔ)上的價格折讓，直接按合同售價減手續(xù)費確認(rèn)“應(yīng)收款”和“經(jīng)營收入”就行了，為什么又要有“發(fā)給外單位銷售的商品時，按委托代銷商品的實際成本，借記本科目，貸記‘產(chǎn)品物資等科目”，這樣繞來繞去，脫離了合作社以農(nóng)民為主體的本質(zhì)屬性，缺乏系統(tǒng)財會知識之實際。故而建議取消“委托加工物資”科目，將其核算內(nèi)容按其委托對象納入“應(yīng)收款”或“成員往來”科目進(jìn)行核算;取消“委托加工物資”科目，將其核算內(nèi)容直接納入“應(yīng)收款”科目;刪除“受托代購商品”、“受托代銷商品”、“委托代銷商品”科目，并將這一部分的核算內(nèi)容納入到“產(chǎn)品物資”科目中去。

3、專項負(fù)債陳舊。《制度》中所設(shè)“專項應(yīng)付款”科目，雖然提到了先收款后使用的相關(guān)處理辦法，但是《制度》中沒有提到對取得的國家財政補(bǔ)助資金先建后補(bǔ)、憑票報賬應(yīng)該怎樣使用，因此導(dǎo)致一些經(jīng)濟(jì)實力強(qiáng)且取得"專項應(yīng)付款"的合作社對“專項應(yīng)付款”的使用產(chǎn)生歧義，錯誤地認(rèn)為只有先取得了財政專項資金以后，合作社才能進(jìn)行市場信息調(diào)研、專業(yè)技術(shù)培訓(xùn)、市場營銷推廣等活動，否則就是不合理使用專項資金;另一方面，伴隨著農(nóng)民合作社專項扶持政策的進(jìn)一步健全，特別是目前鄉(xiāng)村振興戰(zhàn)略的實施，使得一些取得“以獎代補(bǔ)”資金的合作社財務(wù)人員不知該如何使用“專項應(yīng)付款”。因此建議在修訂完善時適當(dāng)補(bǔ)充對于取得此類資金先建后補(bǔ)、憑票報賬的賬務(wù)處理辦法，或者直接取消該科目。

4、成本歸集教條。《制度》中關(guān)于“生產(chǎn)成本”的歸集以及“產(chǎn)品物資”的銷售規(guī)定得過于死板，對于“生產(chǎn)成本”的歸集也只是以一個會計核算期間計算，合作社完成所有工序并已驗收入庫的產(chǎn)成品為對象，對外銷售也只能是針對已經(jīng)驗收入庫的“產(chǎn)品物資”，導(dǎo)致很多基層工作人員對于不驗收入庫就地銷售的產(chǎn)品該如何記賬沒有具體的處理辦法可以遵循，有脫離農(nóng)業(yè)農(nóng)村之嫌疑。因此建議在修訂完善時，應(yīng)該補(bǔ)充關(guān)于就地銷售產(chǎn)品物資賬務(wù)的相關(guān)處理辦法，對已經(jīng)完成生產(chǎn)不經(jīng)驗收入庫直接銷售的產(chǎn)品，究竟該如何進(jìn)行賬務(wù)處理，建議在修訂時做出具體的說明。

5、權(quán)益量化悖法。在《制度》中的會計科目使用說明“股金”科目第三款“合作社收到成員投資入股的非貨幣資產(chǎn)，按投資各方確認(rèn)的價值，借記‘產(chǎn)品物資‘固定資產(chǎn)‘無形資產(chǎn)等科目;按成員應(yīng)享有合作社注冊資本的份額計算的金額，貸記本科目，按兩者之間的差額，貸記或借記‘資本公積科目”，而要出現(xiàn)借記“資本公積”科目的情況，只能是當(dāng)成員出資金額小于成員享有注冊資本份額計算金額的情況下才能出現(xiàn)這種狀況，這顯然與我國現(xiàn)行的《公司法》《證券法》中規(guī)定的在籌資過程中只能平價或溢價籌資不能折價籌資的條款不符。因此建議在修訂完善時，應(yīng)當(dāng)去掉與法律法規(guī)相沖突的這一部分。另外，農(nóng)民專業(yè)合作社作為我國目前正在崛起并代表未來農(nóng)業(yè)農(nóng)村發(fā)展走勢的一個非常重要的新型經(jīng)營主體，在吸納外部投資特別是政府主導(dǎo)的財政專項產(chǎn)業(yè)扶持資金按戶配股該如何計算，應(yīng)增加相應(yīng)條款。

（作者單位：744000甘肅省平?jīng)鍪修r(nóng)業(yè)經(jīng)營管理站）