趙紅

（貴州商學(xué)院，貴州 貴陽(yáng) 550000）

從2018年起，自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)由試點(diǎn)階段進(jìn)入全面推開階段，標(biāo)志著這項(xiàng)全新的、經(jīng)常性的審計(jì)制度正式建立。自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)概念提出后，學(xué)者們紛紛對(duì)自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)展開研究，研究的內(nèi)容主要有自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的內(nèi)涵及目標(biāo)、審計(jì)主體、審計(jì)對(duì)象與內(nèi)容、審計(jì)方式方法、審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)和評(píng)價(jià)指標(biāo)體系、自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制等。在《規(guī)定》出臺(tái)前，學(xué)者們大多討論自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的概念、目標(biāo)、對(duì)象、范圍、內(nèi)容等。隨著試點(diǎn)的推進(jìn)及《規(guī)定》的出臺(tái)，學(xué)者們研究的重點(diǎn)慢慢轉(zhuǎn)向自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)方法、評(píng)價(jià)及結(jié)果運(yùn)用、自然資源資產(chǎn)負(fù)債表。本文嘗試探索自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)思路及審計(jì)方法。

一、審計(jì)思路

審計(jì)思路的梳理是審計(jì)人員開展審計(jì)工作的方向標(biāo)，明晰審計(jì)思路能夠提高審計(jì)的效率及效果。目前，我國(guó)很多地區(qū)在開展自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)時(shí)仍然采用傳統(tǒng)的財(cái)政、財(cái)務(wù)審計(jì)思路，主要體現(xiàn)在鄉(xiāng)鎮(zhèn)主要領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)。審計(jì)思路不改變會(huì)嚴(yán)重影響審計(jì)質(zhì)量，增加審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，達(dá)不到審計(jì)目標(biāo)。

本文認(rèn)為領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的審計(jì)思路可以“理職責(zé)、核任務(wù)、盯緊權(quán)”這三個(gè)方面展開（如圖1所示）。審計(jì)的第一步就是理清被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部的職責(zé)，在梳理職責(zé)之后核實(shí)領(lǐng)導(dǎo)干部的任務(wù)，并注重盯緊領(lǐng)導(dǎo)干部權(quán)力的行使，看權(quán)力的行使是否在領(lǐng)導(dǎo)干部的職責(zé)范圍之內(nèi)。

圖1 審計(jì)思路

（一）理職責(zé)

理職責(zé)即了解被審計(jì)對(duì)象情況。在梳理被審計(jì)對(duì)象職責(zé)之前，首先要清晰認(rèn)識(shí)被審計(jì)對(duì)象所管轄地區(qū)的主體功能定位。因?yàn)橹黧w功能不同，開發(fā)方式的要求就不同，發(fā)展的首要任務(wù)不同，政策支持的重點(diǎn)也不同。對(duì)城市化地區(qū)主要支持其集聚經(jīng)濟(jì)和人口，對(duì)農(nóng)產(chǎn)品主產(chǎn)區(qū)主要支持農(nóng)業(yè)綜合生產(chǎn)能力建設(shè)，對(duì)重點(diǎn)生態(tài)功能區(qū)主要支持生態(tài)環(huán)境保護(hù)和修復(fù)。按開發(fā)方式不同可以分為重點(diǎn)開發(fā)區(qū)域、限制開發(fā)區(qū)域、禁止開發(fā)區(qū)域。對(duì)于重點(diǎn)開發(fā)區(qū)域要對(duì)自然資源管理和開發(fā)狀況，區(qū)域內(nèi)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)，資金財(cái)務(wù)狀況以及城鎮(zhèn)化水平等實(shí)行綜合評(píng)價(jià)；對(duì)于限制開發(fā)區(qū)域要突出生態(tài)環(huán)境保護(hù)和提高自然資源的利用率等的評(píng)價(jià)，弱化經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)、工業(yè)化和城鎮(zhèn)化水平的評(píng)價(jià)；對(duì)于禁止開發(fā)區(qū)域主要評(píng)價(jià)自然資源的科學(xué)管理和有效利用。因此，在制定自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)評(píng)價(jià)體系時(shí)必須考慮各地區(qū)主體功能定位。根據(jù)主體功能定位不能，設(shè)置不同級(jí)別的權(quán)重系數(shù)。其次，要了解被審計(jì)的領(lǐng)導(dǎo)干部的職責(zé)與開展的相關(guān)主要工作。再次，要了解被審計(jì)對(duì)象管轄區(qū)域的自然資源資產(chǎn)的實(shí)物量和環(huán)境質(zhì)量變化情況。

了解被審計(jì)對(duì)象主要通過(guò)被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部的述職報(bào)告，近幾年政府工作報(bào)告，編辦核定的與自然資源資產(chǎn)和生態(tài)環(huán)境保護(hù)相關(guān)的議事機(jī)構(gòu)，國(guó)土、水利、環(huán)保等主管部門發(fā)布的年度資源環(huán)境公報(bào)等信息。通過(guò)了解被審計(jì)對(duì)象，確定審計(jì)的重點(diǎn)資源（如耕地保護(hù)，基本農(nóng)田保護(hù)，水資源保護(hù)，森林資源保護(hù)，大氣污染防治等）、重點(diǎn)領(lǐng)域（如重大經(jīng)濟(jì)方針政策和重大經(jīng)濟(jì)決策部署、重大公共資源交易、重大國(guó)有資產(chǎn)處置、重大政府投資項(xiàng)目建設(shè)、重大資源開發(fā)利用和生態(tài)環(huán)境保護(hù)等）。

（二）核任務(wù)

在具體了解被審計(jì)對(duì)象職責(zé)之后，要核實(shí)其職責(zé)任務(wù)。在現(xiàn)代民主、法治制度下，領(lǐng)導(dǎo)干部是公共資源的管理者，人民群眾是公共資源的所有者，領(lǐng)導(dǎo)干部職責(zé)任務(wù)來(lái)自于“公共受托責(zé)任”。本文將領(lǐng)導(dǎo)干部的職責(zé)任務(wù)分為明確性任務(wù)和能動(dòng)性任務(wù)。其中明確性任務(wù)是指按照指示需要完成的任務(wù)，該任務(wù)一般具有被動(dòng)性，能動(dòng)性任務(wù)是領(lǐng)導(dǎo)干部在其崗位上根據(jù)崗位職責(zé)和權(quán)利能夠充分發(fā)揮主觀能動(dòng)性的任務(wù)，該任務(wù)具有主動(dòng)性。在核實(shí)領(lǐng)導(dǎo)干部任務(wù)時(shí)，不僅要核實(shí)明確性任務(wù)，還要明確能動(dòng)性任務(wù)。常見(jiàn)的領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)責(zé)任任務(wù)有耕地保護(hù)、水資源利用、水資源保護(hù)、“兩供兩治”目標(biāo)完成情況、供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革推進(jìn)情況、污染防治攻堅(jiān)戰(zhàn)目標(biāo)任務(wù)等。這些任務(wù)中的約束性指標(biāo)及目標(biāo)責(zé)任等屬于明確性任務(wù)，除此之外利用崗位職責(zé)及權(quán)利完成的任務(wù)屬于能動(dòng)性任務(wù)。核任務(wù)要重點(diǎn)關(guān)注明確性任務(wù)，如自然資源利用、環(huán)境治理、環(huán)境質(zhì)量、生態(tài)保護(hù)等方面約束性指標(biāo)完成情況，大氣、水、土壤污染防治等行動(dòng)計(jì)劃完成情況。

（三）盯緊權(quán)

領(lǐng)導(dǎo)干部承受“公共受托責(zé)任”的同時(shí)，也被賦予了法律和制度規(guī)定之內(nèi)的權(quán)利。盯緊權(quán)，不僅要關(guān)注法律和制度規(guī)定之內(nèi)的權(quán)利行使是否恰當(dāng)，也要關(guān)注領(lǐng)導(dǎo)干部行使的權(quán)利是否逾越法律和制度。領(lǐng)導(dǎo)干部的權(quán)利一般分為決策審批權(quán)、執(zhí)行權(quán)、監(jiān)督權(quán)，其中，決策審批權(quán)具有較大的主觀性，是審計(jì)的重點(diǎn)。在領(lǐng)導(dǎo)干部履行自然資源資產(chǎn)責(zé)任時(shí)，這些權(quán)利主要體現(xiàn)在土地、水、森林、礦產(chǎn)等公共資源的開發(fā)、利用、管理等決策過(guò)程，擔(dān)任各類相關(guān)臨時(shí)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人、權(quán)力清單，國(guó)有資源、資產(chǎn)拍賣、轉(zhuǎn)讓過(guò)程，相關(guān)稅費(fèi)征收、減免，監(jiān)督、處理處罰等方面。

對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部的權(quán)利要進(jìn)行多維度分析（如圖2所示），一是分析領(lǐng)導(dǎo)干部在自然資源資產(chǎn)管理和生態(tài)環(huán)境保護(hù)相關(guān)業(yè)務(wù)中有什么權(quán)，二是分析決策審批權(quán)、自由裁量權(quán)有哪些，三分析是尋租設(shè)租、內(nèi)外勾結(jié)的可能性及手法，四是分析權(quán)力違規(guī)行使甚至濫用會(huì)造成什么危害。并重點(diǎn)關(guān)注領(lǐng)導(dǎo)干部在行使權(quán)利時(shí)內(nèi)外勾結(jié)、明知故犯、審核不嚴(yán)等現(xiàn)象。

圖2 多維權(quán)利分析圖

二、審計(jì)方法

審計(jì)方法是審計(jì)主體為實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)而采取的措施及手段，采用恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)方法能夠提高審計(jì)的效率及效果。目前，自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)方法的使用還存在以下兩個(gè)：一是各地在自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)實(shí)務(wù)中采用的審計(jì)方法各有千秋，審計(jì)方法未規(guī)范化；二是某些地區(qū)受專業(yè)知識(shí)、技術(shù)及基礎(chǔ)設(shè)施條件的影響，仍然采用傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)審計(jì)方法，特別是鄉(xiāng)鎮(zhèn)主要領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)。這些問(wèn)題嚴(yán)重影響審計(jì)的質(zhì)量，導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)增加，因此展開自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)方法的研究，不僅能夠提高審計(jì)的效率，而且可以降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

傳統(tǒng)的審計(jì)方法主要有實(shí)地調(diào)查法、資料審閱法、訪談法、統(tǒng)計(jì)分析法。雖然自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)較之傳統(tǒng)的財(cái)政、財(cái)務(wù)審計(jì)有許多的不同，但這并不意味著要摒棄傳統(tǒng)的審計(jì)方法，而是綜合運(yùn)用資源、環(huán)境等方面的技術(shù)克服其局限性。自然資源資產(chǎn)大數(shù)據(jù)平臺(tái)的建設(shè)、谷歌地理、地理信息技術(shù)的運(yùn)用可以有效地解決自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)目標(biāo)面積大、勘察難、任期時(shí)間長(zhǎng)難追溯 、建設(shè)項(xiàng)目分散難統(tǒng)籌、采用數(shù)據(jù)多難計(jì)算等難題。審計(jì)方法具有歷史性，受當(dāng)前經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展水平的影響，隨著新技術(shù)的出現(xiàn)及發(fā)展，不斷有新的技術(shù)來(lái)豐富傳統(tǒng)審計(jì)方法。本文認(rèn)為可以將大數(shù)據(jù)、地理信息技術(shù)、谷歌地理、專家檢查等技術(shù)方法運(yùn)用到自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)中。

三、結(jié)語(yǔ)

各地區(qū)以《規(guī)定》中確定的目標(biāo)開展審計(jì)工作，但是目前自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)在實(shí)務(wù)中仍然存在許多的審計(jì)障礙，包括資金、技術(shù)、知識(shí)等，本文探討了自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)思路，研究尚有許多不足，今后希望在審計(jì)指標(biāo)建設(shè)、審計(jì)方法方面進(jìn)行進(jìn)一步研究。