章宣靜 林賢佐 陳峰

【摘 要】 司法會(huì)計(jì)鑒定質(zhì)量事關(guān)司法會(huì)計(jì)鑒定的公信力和訴訟質(zhì)量。提高司法會(huì)計(jì)鑒定質(zhì)量是司法會(huì)計(jì)鑒定人必須始終面對(duì)和研究的一項(xiàng)重要課題。司法會(huì)計(jì)鑒定主要存在直接認(rèn)定犯罪嫌疑人、對(duì)案件事實(shí)進(jìn)行法律定性等三十五類質(zhì)量問題，其主要原因是缺乏全國統(tǒng)一的司法會(huì)計(jì)鑒定標(biāo)準(zhǔn)、鑒定人出庭率低、培訓(xùn)不足、資格年審過于寬松等。鑒于此，提出加快推進(jìn)全國統(tǒng)一的司法會(huì)計(jì)專用鑒定標(biāo)準(zhǔn)建設(shè)、轉(zhuǎn)變培訓(xùn)模式、提高鑒定人出庭率、加強(qiáng)鑒定資格實(shí)質(zhì)性年審、建立信息反饋制度等建議。

【關(guān)鍵詞】 司法會(huì)計(jì); 鑒定; 質(zhì)量分析

【中圖分類號(hào)】 DF794.5;D918.95? 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A? 【文章編號(hào)】 1004-5937（2019）05-0006-08

2017年7月19日，習(xí)近平在中央全面深化改革領(lǐng)導(dǎo)小組第三十七次會(huì)議上指出：“司法鑒定制度是解決訴訟涉及的專門性問題，幫助司法機(jī)關(guān)查明案件事實(shí)的司法保障制度。健全統(tǒng)一司法鑒定管理體制，要適應(yīng)以審判為中心的訴訟制度改革，完善工作機(jī)制，嚴(yán)格執(zhí)業(yè)責(zé)任，強(qiáng)化監(jiān)督管理，加強(qiáng)司法鑒定與辦案工作的銜接，不斷提高司法鑒定質(zhì)量和公信力，保障訴訟活動(dòng)順利進(jìn)行，促進(jìn)司法公正”。這充分表明中央對(duì)推進(jìn)以審判為中心的刑事訴訟制度改革的決心以及對(duì)司法鑒定工作的高度重視，在此背景下研究司法會(huì)計(jì)鑒定質(zhì)量問題，推進(jìn)司法會(huì)計(jì)鑒定標(biāo)準(zhǔn)化、規(guī)范化顯得尤為重要。

一、司法會(huì)計(jì)鑒定質(zhì)量問題的表現(xiàn)形式

筆者以“司法會(huì)計(jì)”為主關(guān)鍵詞，分別以與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)關(guān)聯(lián)度較高的“貪污”“挪用”“職務(wù)侵占”“非法吸收公眾存款”“詐騙”五類刑事案件和“民事案件”為次關(guān)鍵詞，在“中國裁判文書網(wǎng)”進(jìn)行搜索，取得2012—2016年有效樣本總量5 191件為研究對(duì)象①，以最高人民檢察院發(fā)布的《司法會(huì)計(jì)工作細(xì)則（試行）》、司法部《司法鑒定程序通則》（以下簡稱“通則”）及相關(guān)法律法規(guī)作為評(píng)判質(zhì)量問題的標(biāo)準(zhǔn)，發(fā)現(xiàn)實(shí)踐中司法會(huì)計(jì)鑒定主要存在以下質(zhì)量問題：

1.鑒定文書名稱不規(guī)范、不中立。主要有《司法審計(jì)報(bào)告》《會(huì)計(jì)鑒證報(bào)告》《鑒定估價(jià)報(bào)告》《司法會(huì)計(jì)檢驗(yàn)鑒定書》《司法會(huì)計(jì)鑒定審計(jì)報(bào)告》《關(guān)于某某涉嫌職務(wù)侵占案司法會(huì)計(jì)鑒定意見書》等。②

2.鑒定書與檢驗(yàn)報(bào)告混同。表現(xiàn)為：應(yīng)當(dāng)出具檢驗(yàn)報(bào)告的出具鑒定書、應(yīng)當(dāng)出具鑒定書的出具檢驗(yàn)報(bào)告③。特別是以檢驗(yàn)報(bào)告代替鑒定書的情況下，因缺乏分析論證，報(bào)告使用者無法判斷鑒定原理、采用的標(biāo)準(zhǔn)及意見形成過程，無法判斷鑒定意見的科學(xué)性和正確性。

3.鑒定事項(xiàng)（即委托要求）不明確或不中立。主要表現(xiàn)在對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料進(jìn)行鑒定、對(duì)某人犯某罪的犯罪數(shù)額進(jìn)行鑒定等。如對(duì)某某人貪污、挪用公款數(shù)額進(jìn)行鑒定等。鑒定事項(xiàng)不明確，實(shí)際上是將不應(yīng)當(dāng)由鑒定人判斷的法律等問題交由鑒定人去判斷，容易造成鑒定人認(rèn)為構(gòu)成犯罪的寫入鑒定意見，不認(rèn)為是犯罪的不寫入鑒定意見的錯(cuò)誤后果;而鑒定事項(xiàng)不中立，是在有罪推定的思維模式下開展專業(yè)工作，違背了司法鑒定的公正性原則④。公正性原則要求鑒定人以中立的立場(chǎng)開展專業(yè)工作，不偏向訴訟主體的任何一方。

4.錯(cuò)將鑒定目的列為鑒定事項(xiàng)。主要表現(xiàn)在將案件損失數(shù)額、公司財(cái)產(chǎn)與股東個(gè)人財(cái)產(chǎn)是否獨(dú)立，是否混同作為鑒定事項(xiàng)等⑤。司法實(shí)踐中應(yīng)當(dāng)避免出現(xiàn)將司法會(huì)計(jì)鑒定目的作為鑒定事項(xiàng)向鑒定人提出的情形[1]。

5.直接認(rèn)定嫌疑人、行為人、行為形式、行為過程、關(guān)系人、職務(wù)及行為與職務(wù)的關(guān)系。主要表現(xiàn)為認(rèn)定同案犯某某、某人經(jīng)手、某人參與、某人填制、私自、擅自、合謀、將某某調(diào)換為某某、某人之妻、親戚、向社會(huì)不特定人員集資、某人任某職務(wù)期間、某人利用職務(wù)便利等。司法會(huì)計(jì)鑒定對(duì)象是有待證需求且可鑒定的涉案財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)事實(shí)[2]，是一項(xiàng)“對(duì)事（財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)事實(shí)）不對(duì)人（嫌疑人）”的工作，對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)“專門性”⑥問題以外的事項(xiàng)做出鑒定，超出了司法會(huì)計(jì)鑒定人的可證范圍。

6.對(duì)應(yīng)當(dāng)由訴訟機(jī)關(guān)確定的犯罪手段、犯罪動(dòng)機(jī)進(jìn)行認(rèn)定。主要表現(xiàn)為認(rèn)定抽單重報(bào)、采取大頭小尾脫聯(lián)開票、模仿領(lǐng)導(dǎo)簽批報(bào)銷、某發(fā)票系虛開、報(bào)銷虛假公務(wù)開支、虛增造價(jià)、虛構(gòu)事實(shí)、捏造事實(shí)、虛報(bào)冒領(lǐng)、弄虛作假報(bào)銷、冒名、化名、騙取、誘騙、某人落選后、為達(dá)到某目的等⑥。

7.對(duì)需要采用自由心證而非科學(xué)推斷的行為事實(shí)進(jìn)行確認(rèn)。主要表現(xiàn)為認(rèn)定銀行卡在某人手上掌握、某款由某人實(shí)際控制、某款系某人墊付、某款系某人代收、某業(yè)務(wù)未實(shí)際發(fā)生、未經(jīng)集體討論決定、某人應(yīng)某人要求、某人指使某人、某人參與編制虛假合同、在某人授意下、經(jīng)某人介紹、公司實(shí)際控制人為某人、無許可依據(jù)、沒有合法經(jīng)營手續(xù)、未經(jīng)國家任何部門批準(zhǔn)、資金脫離單位監(jiān)管、資金已經(jīng)流失、某人提取現(xiàn)金交給某人用于某處、私分、用于營利活動(dòng)、用于家庭日常開銷、用于賭博、揮霍殆盡等⑥。

8.對(duì)需要采用自由心證而非科學(xué)推斷的行為人主觀認(rèn)識(shí)和心理活動(dòng)做出認(rèn)定。主要表現(xiàn)為認(rèn)定故意隱匿、銷毀、隱瞞收入，惡意透支、不上交、明知、知悉、拖欠、某人覺得、明知無兌付能力等。主觀認(rèn)識(shí)是存儲(chǔ)于人類大腦中的一種非物質(zhì)形態(tài)意識(shí)，這種意識(shí)只有通過當(dāng)事人的口述表達(dá)，并通過案件經(jīng)辦人員的自由心證確認(rèn)，對(duì)當(dāng)事人心理的主觀判斷以及對(duì)法律事實(shí)的推測(cè)，均超出了司法會(huì)計(jì)的活動(dòng)范圍，是對(duì)法官權(quán)力的侵犯[3]。

9.對(duì)法律關(guān)系問題做出認(rèn)定。主要有兩種表現(xiàn)形式：其一是對(duì)個(gè)人與企業(yè)間的關(guān)系做出認(rèn)定，如某人是否為某單位職工、某人與某公司是否屬租賃關(guān)系;其二是對(duì)企業(yè)與企業(yè)間的關(guān)系做出認(rèn)定，如某公司與某公司屬掛靠關(guān)系、某企業(yè)系某企業(yè)分公司或子公司、某企業(yè)與某企業(yè)具有關(guān)聯(lián)關(guān)系、某公司非系某公司供應(yīng)商等⑥。

10.對(duì)涉案財(cái)產(chǎn)的權(quán)屬性質(zhì)做出認(rèn)定。主要表現(xiàn)為認(rèn)定小金庫資金性質(zhì)屬于國有資金、占有的款項(xiàng)屬于公款、某土地屬于國有等。鑒定人可以對(duì)貨幣資金、取得財(cái)產(chǎn)物資的資金來源、資金余額項(xiàng)目構(gòu)成做出認(rèn)定，但財(cái)產(chǎn)的性質(zhì)應(yīng)當(dāng)由法官等辦案人依據(jù)法律確認(rèn)⑦。

11.對(duì)非財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)因果關(guān)系進(jìn)行認(rèn)定。主要表現(xiàn)為認(rèn)定由于某人未能履行合同而導(dǎo)致某某后果發(fā)生、公司虧損是某行為引發(fā)并與該行為直接相關(guān)，由于某人違約造成某種后果等⑥。

12.對(duì)其他專業(yè)鑒定范圍內(nèi)的事項(xiàng)進(jìn)行認(rèn)定。主要表現(xiàn)為認(rèn)定假冒偽劣產(chǎn)品、非法雜志期刊、假房產(chǎn)證、某單位不具備某資質(zhì)等⑥。

13.對(duì)檢材未予記錄的文字內(nèi)容隨意添加并予以主觀推測(cè)。主要表現(xiàn)為認(rèn)定以某項(xiàng)目名義、以個(gè)人名義、以單位名義、以某某為由等。如以春節(jié)值班名義發(fā)放補(bǔ)貼，事實(shí)上案發(fā)單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料中不可能有“以……名義”來記錄發(fā)放春節(jié)值班補(bǔ)貼，“以……名義”是鑒定人出具鑒定意見添加的，首先違背了客觀性原則⑧;其次，“以……名義”字面表達(dá)的意思是指事實(shí)并非如此，而是借某名義實(shí)施某行為，根據(jù)法律規(guī)定，鑒定人并無偵查權(quán)，是不可能知曉事實(shí)情況的;又如李某以某公司名義吸收公眾存款，該意見將犯罪主體明確指向“李某”而非“某公司”，既失公正又超范圍鑒定。

14.對(duì)檢材真實(shí)性、財(cái)務(wù)痕跡真?zhèn)芜M(jìn)行識(shí)別認(rèn)定。主要表現(xiàn)為認(rèn)定偽造、假發(fā)票、虛假合同、假借條、假手續(xù)、某處簽名非某人所簽、賬簿被篡改等。痕跡識(shí)別應(yīng)該由痕跡專家鑒別認(rèn)定，司法會(huì)計(jì)鑒定意見對(duì)此類問題做出認(rèn)定，屬超范圍鑒定⑨。

15.依據(jù)來源不合法的檢材做出鑒定。如存貨盤點(diǎn)表簽字人員身份不明且沒有經(jīng)過第三方見證人簽名（如林某職務(wù)侵占案⑩），檢材并非由兩名以上偵查人員依法提取等{11}。

16.引用他人出具的結(jié)論性證據(jù)，將鑒定意見的正確性建立在他人結(jié)論正確基礎(chǔ)之上。主要表現(xiàn)為依據(jù)審計(jì)報(bào)告、驗(yàn)資報(bào)告、評(píng)估報(bào)告、筆跡鑒定意見等結(jié)論性證據(jù)對(duì)有關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)事實(shí)直接認(rèn)定，鑒定人缺乏親歷性，形成的鑒定意見超出了自己可證范圍，違背了科學(xué)性原則。

17.根據(jù)言詞證據(jù)鑒定、自偵自鑒或自鑒自勘。相關(guān)鑒定規(guī)范{12}及轟動(dòng)一時(shí)的涂某貪污、挪用公款案{13}均明確或證明了言詞證據(jù)不得作為鑒定依據(jù)，以及鑒定人員無權(quán)自偵自鑒或自鑒自勘，但實(shí)務(wù)中仍將言詞證據(jù)作為鑒定依據(jù)的現(xiàn)象屢見不鮮，主要表現(xiàn)為鑒定意見依據(jù)證人證言、聊天記錄佐證、依據(jù)受害人筆錄、經(jīng)某人證實(shí)、經(jīng)辨認(rèn)、根據(jù)調(diào)查取證等。

18.對(duì)案件事實(shí)結(jié)果從法律層面做出判斷{14}。主要表現(xiàn)為對(duì)貪污、挪用、侵占、非法占有、據(jù)為己有、存在失職、侵犯公款使用權(quán)、犯罪既遂、虛假出資、抽逃注冊(cè)資金、非法所得、非法出售、非法吸收公眾存款、變相吸收公眾存款、擾亂金融秩序、違反法律規(guī)定、違反財(cái)經(jīng)紀(jì)律、違反合伙協(xié)議等做出定性。

19.以審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)作為鑒定標(biāo)準(zhǔn)，在檢材不充分、不完整的情況下（或依據(jù)輔助證據(jù)）出具鑒定意見。主要表現(xiàn)在無原始憑證的情況下僅依據(jù)賬簿、報(bào)表、電子版檢材、筆記本、會(huì)議紀(jì)要、合同、協(xié)議書、證明書、詢證結(jié)果等作為依據(jù)出具有關(guān)財(cái)務(wù)問題的鑒定意見?！吨袊?cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1502號(hào)——在審計(jì)報(bào)告中發(fā)表非無保留意見》應(yīng)用指南規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師無法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，應(yīng)當(dāng)出具保留意見或無法表示意見的審計(jì)報(bào)告，而《細(xì)則》第二十條、《通則》第二十九條均規(guī)定檢材不足無法補(bǔ)充的，應(yīng)當(dāng)終止鑒定?？梢?，無論檢材受限程度如何，按照審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，可以出具不同類型意見的審計(jì)報(bào)告，而相對(duì)于鑒定，如果檢材不充分、不完整，就不得出具鑒定意見，如李某貪污案{15}。

20.引用標(biāo)準(zhǔn)錯(cuò)誤，以非實(shí)際發(fā)生的耗用標(biāo)準(zhǔn)為依據(jù)確認(rèn)存貨成本價(jià)值。主要表現(xiàn)為以定額成本、預(yù)算成本、標(biāo)準(zhǔn)成本確認(rèn)存貨成本價(jià)值，違背了真實(shí)性原則{16}。

21.將評(píng)估結(jié)果代替鑒定意見。主要表現(xiàn)為預(yù)計(jì)收入、預(yù)計(jì)成本費(fèi)用、預(yù)計(jì)利潤、未來可得利益、以耗電量推測(cè)產(chǎn)品產(chǎn)量等。評(píng)估與鑒定是兩門完全不同的學(xué)科，司法會(huì)計(jì)鑒定是依據(jù)已經(jīng)發(fā)生的且有據(jù)可驗(yàn)的歷史交易資料及相關(guān)證據(jù)就某方面的專門性問題做出的鑒別和判定，而評(píng)估是在無據(jù)可驗(yàn)的情況下對(duì)某事項(xiàng)發(fā)生結(jié)果的估算和預(yù)計(jì)，其結(jié)果是不確定的或非精確的大概值。

22.將法律不予保護(hù)的違法可得利益確認(rèn)為損失。如以車輛超載為基礎(chǔ)計(jì)算收入，確認(rèn)車輛停運(yùn)損失?！段餀?quán)法》第六十五條規(guī)定，私人合法的儲(chǔ)蓄、投資及其收益受法律保護(hù)?？梢娺`法收入不受法律保護(hù)，鑒定意見不能以違法收入為基礎(chǔ)確認(rèn)損失數(shù)額{17}。

23.以鑒代判。主要表現(xiàn)為認(rèn)定某財(cái)產(chǎn)歸某某所有、應(yīng)由某人承擔(dān)法律責(zé)任、某人應(yīng)對(duì)資金去向負(fù)責(zé)、某行為系違約、利潤由合伙雙方共同享有、某費(fèi)用系個(gè)人消費(fèi)、有追索權(quán)、某款不計(jì)入犯罪數(shù)額、應(yīng)由被告舉證等。我國《憲法》第一百二十八條規(guī)定：中華人民共和國人民法院是國家的審判機(jī)關(guān);第一百三十一條規(guī)定：中華人民共和國人民法院依照法律規(guī)定獨(dú)立行使審判權(quán)，不受行政機(jī)關(guān)、社會(huì)團(tuán)體和個(gè)人的干涉?？梢婅b定意見不應(yīng)當(dāng)出現(xiàn)帶有裁判術(shù)語的意思表示。

24.對(duì)貪污、挪用公共財(cái)物的所有權(quán)、使用權(quán)發(fā)生轉(zhuǎn)移做出認(rèn)定。主要表現(xiàn)為某行為造成多少資金所有權(quán)已轉(zhuǎn)移的財(cái)務(wù)后果，收回借款后未交回單位，造成多少資金使用權(quán)轉(zhuǎn)移的財(cái)務(wù)后果等。《物權(quán)法》第六條規(guī)定：“不動(dòng)產(chǎn)物權(quán)的設(shè)立、變更、轉(zhuǎn)讓和消滅，應(yīng)當(dāng)依照法律規(guī)定登記。動(dòng)產(chǎn)物權(quán)的設(shè)立和轉(zhuǎn)讓，應(yīng)當(dāng)依照法律規(guī)定交付?！钡谄邨l規(guī)定：“物權(quán)的取得和行使，應(yīng)當(dāng)遵守法律，尊重社會(huì)公德，不得損害公共利益和他人合法權(quán)益?！必澪?、挪用是一種犯罪行為，不是民事法律行為，貪污、挪用行為的實(shí)施結(jié)果只能是公共財(cái)物被非法侵占，致使公共財(cái)物的所有人無法行使其權(quán)利，但這并不意味著其所有權(quán)、使用權(quán)是否已轉(zhuǎn)歸貪污、挪用者[4]。

25.鑒定方法錯(cuò)誤。主要表現(xiàn)為資金平衡原理錯(cuò)誤、采用函證、抽樣等審計(jì)方法作為鑒定方法。

26.分析論證不科學(xué)，邏輯推理錯(cuò)誤。主要表現(xiàn)為對(duì)某行為主觀推測(cè)，如根據(jù)雙方約定俗成，推測(cè)某行為應(yīng)為某人所為;甲單位未與乙單位簽訂合同，推測(cè)出甲單位不應(yīng)該有相應(yīng)差旅費(fèi)發(fā)生等。

27.將不同的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)互相抵銷確認(rèn)某鑒定事項(xiàng)結(jié)果。如將個(gè)人對(duì)企業(yè)的債務(wù)與其出資額抵銷，確認(rèn)出資額。

28.鑒定意見不中立。如在意見中使用截留、套取、伙同他人、違規(guī)操作、未按規(guī)定、違規(guī)辦理、勾結(jié)黑中介、內(nèi)幕交易、非正常支出、不合理支出、以高額回報(bào)為誘餌、變相實(shí)施等帶有主觀傾向性的詞語{18}。

29.鑒定意見與待證事項(xiàng)缺乏關(guān)聯(lián)性。主要表現(xiàn)為待證事項(xiàng)為賬面財(cái)務(wù)支出，鑒定意見為財(cái)務(wù)管理狀況;對(duì)發(fā)生時(shí)間不在檢材時(shí)間跨度范圍內(nèi)的待證事項(xiàng)做出確認(rèn)、以面推定某點(diǎn)結(jié)果等，如李某侵犯商業(yè)秘密案{19}。

30.鑒定意見模糊不清。主要表現(xiàn)為鑒定意見用“可能”“有某種嫌疑”“可視為”等模棱兩可的詞來表達(dá)。

31.檢驗(yàn)結(jié)果與得出的鑒定意見相悖。檢驗(yàn)結(jié)果是資金往來，鑒定意見將資金往來差額直接確認(rèn)為債權(quán)債務(wù)。

32.鑒定意見自相矛盾或?qū)赡艽嬖诘拈g接關(guān)系確認(rèn)為直接關(guān)系。如意見前段先對(duì)鑒定事項(xiàng)全部予以確認(rèn)，后段又對(duì)其中部分內(nèi)容表示由法院確認(rèn);將第三方支付給收款方的款項(xiàng)直接確認(rèn)為付款方支付給收款方的款項(xiàng)等。

33.鑒定文書未進(jìn)行分析論證，直接對(duì)犯罪事實(shí)進(jìn)行確認(rèn)。如某人擔(dān)任某職務(wù)，在協(xié)助政府從事某工作過程中，弄虛作假騙取國家征地補(bǔ)償費(fèi);某人違反規(guī)定使用某專項(xiàng)資金等。如鄺某犯單位受賄罪、受賄罪、濫用職權(quán)罪{20}。

34.鑒定程序違法。主要表現(xiàn)在鑒定文書落款代簽名、未蓋鑒定專用章、鑒定資格逾期等。

35.其他。對(duì)個(gè)人償債能力、某行為是否恰當(dāng)、某財(cái)產(chǎn)可否在市場(chǎng)上流通等做出認(rèn)定。

二、司法會(huì)計(jì)鑒定質(zhì)量問題量化狀況

（一）質(zhì)量問題{21}量化狀況

根據(jù)對(duì)裁判文書中有寫明鑒定意見樣本的分析，經(jīng)統(tǒng)計(jì)，各類案件鑒定質(zhì)量問題率見表1。

（二）各省份鑒定質(zhì)量問題率狀況

各省份鑒定質(zhì)量問題率按高到低，依次為：貴州77%、山西72%、湖北63%、湖南63%、江蘇61%、海南58%、寧夏57%、陜西55%、云南54%、上海53%、新疆52%、江西52%、廣東51%、安徽50%、黑龍江49%、吉林49%、重慶47%、河南46%、廣西45%、浙江45%、青海44%、四川44%、北京42%、山東38%、內(nèi)蒙古38%、河北34%、西藏33%、天津30%、甘肅30%、遼寧28%、福建25%。

（三）鑒定質(zhì)量問題受理部門分布{22}

為便于分析檢察機(jī)關(guān)和社會(huì)中介機(jī)構(gòu)鑒定質(zhì)量情況，經(jīng)分類統(tǒng)計(jì)，鑒定受理部門的質(zhì)量問題見表2。

（四）主要質(zhì)量問題出現(xiàn)的頻次與頻率

刑事案件鑒定質(zhì)量問題最嚴(yán)重的是直接認(rèn)定嫌疑人、行為人、行為形式、行為過程、關(guān)系人、職務(wù)及行為與職務(wù)的關(guān)系，出現(xiàn)頻次530次，頻率約占28%，其次是對(duì)案件事實(shí)結(jié)果從法律層面進(jìn)行定性，出現(xiàn)頻次330次，頻率約占17%;民事案件鑒定質(zhì)量問題最嚴(yán)重的是以鑒代判，出現(xiàn)頻次262次，頻率約占22%，其次是將鑒定目的錯(cuò)作鑒定事項(xiàng)，出現(xiàn)頻次161次，頻率約占13%。

三、造成鑒定質(zhì)量問題的原因分析

通過表1可以看出，全國刑事、民事案件司法會(huì)計(jì)鑒定質(zhì)量綜合問題率高達(dá)49.2%，造成司法會(huì)計(jì)鑒定質(zhì)量如此低劣，既有外因影響也有內(nèi)因作用。

（一）外因方面

1.缺乏全國統(tǒng)一的司法會(huì)計(jì)鑒定專用標(biāo)準(zhǔn)。現(xiàn)行的標(biāo)準(zhǔn)基本上是分散在有關(guān)法律法規(guī)中，有的標(biāo)準(zhǔn)表現(xiàn)為部門規(guī)章，如最高人民檢察院于2015年制定發(fā)布的《人民檢察院司法會(huì)計(jì)工作細(xì)則（試行）》;有的表現(xiàn)為地方性行業(yè)規(guī)范，如湖北省司法鑒定協(xié)會(huì)2017年制定發(fā)布的《湖北省司法會(huì)計(jì)鑒定指南》;還有的標(biāo)準(zhǔn)處在“理論標(biāo)準(zhǔn)”階段，尚未上升到國家層面的“成文標(biāo)準(zhǔn)”，如于朝和龐建兵合著的《中國司法會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則（專家擬制稿）》。由于缺乏全國統(tǒng)一鑒定標(biāo)準(zhǔn)，造成鑒定程序、方法、判定“無據(jù)可依”，結(jié)果是誰都能鑒定，但是誰鑒定了也不算數(shù)[5]。

2.警官、檢察官、法官缺乏相應(yīng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)專業(yè)知識(shí)，不熟悉鑒定標(biāo)準(zhǔn)與規(guī)范，不熟悉司法會(huì)計(jì)鑒定與審計(jì)的區(qū)別。表現(xiàn)為：在委托階段，將法律性問題作鑒定事項(xiàng)委托，如對(duì)某人的貪污數(shù)額進(jìn)行鑒定，并認(rèn)為這樣的鑒定意見好用，或?qū)z驗(yàn)對(duì)象作鑒定事項(xiàng)委托，如將委托要求寫成“對(duì)某某材料進(jìn)行鑒定”，造成鑒定意見表達(dá)的范圍伸縮性大、隨意性強(qiáng)。在審查起訴階段，無能力審查鑒定意見的形成過程是否客觀、公正，得出的意見是否科學(xué);在裁判階段，法官過度依賴鑒定意見，往往以鑒定機(jī)構(gòu)是否納入鑒定機(jī)構(gòu)名錄和鑒定人是否有鑒定資質(zhì)為采信標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)以“審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)”得出的貌似鑒定的“鑒定意見”不加區(qū)分地予以采信，甚至對(duì)嚴(yán)重違反鑒定標(biāo)準(zhǔn)得出的鑒定意見予以采信{24}，其嚴(yán)重后果是給鑒定人造成錯(cuò)覺，認(rèn)為被法院采信的鑒定意見均沒有質(zhì)量問題，致使一些問題長期得不到糾正。

3.律師不了解司法鑒定程序規(guī)范，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)專業(yè)知識(shí)儲(chǔ)備嚴(yán)重不足，無法有效質(zhì)證鑒定意見。研究結(jié)果表明，刑事和民事案件中律師對(duì)有質(zhì)量問題的鑒定意見質(zhì)疑率僅為22%和11%，綜合質(zhì)疑率僅為17%，詳見表3。

表3反映出大部分律師相關(guān)知識(shí)儲(chǔ)備不足，發(fā)現(xiàn)問題能力有限;學(xué)術(shù)交流表明{25}，律師在庭審質(zhì)證中無法與具有專門知識(shí)的鑒定人抗衡，庭審質(zhì)證出現(xiàn)“一邊倒”。以上兩方面容易給法官造成錯(cuò)覺，采信有問題甚至有嚴(yán)重質(zhì)量問題的鑒定意見。

4.證明次序顛倒。司法會(huì)計(jì)鑒定意見是以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料及相關(guān)證據(jù)為檢材，通過專業(yè)人員的檢驗(yàn)分析得出鑒定意見，用來證明案件事實(shí)的。筆者在研究過程中，發(fā)現(xiàn)部分鑒定意見違反鑒定規(guī)范，采用偵查結(jié)論為依據(jù)得出鑒定意見，法官認(rèn)為鑒定意見與查明的事實(shí)相符，反證鑒定意見科學(xué)、客觀、公正，把有質(zhì)量問題的鑒定意見作為定案證據(jù)。

5.鑒定人出庭接受質(zhì)證嚴(yán)重不足，出庭率低。大多數(shù)司法會(huì)計(jì)鑒定人沒有出庭接受辯護(hù)人質(zhì)證的經(jīng)歷，自身“免疫”能力低下。研究表明，2012—2016年全國司法會(huì)計(jì)鑒定人平均出庭率僅2.45%，其中：刑事案件3 582件，出庭作證31次，出庭率0.87%;民事案件1 609件，出庭作證96次，出庭率5.97%。分年度鑒定人出庭情況分別為：2012年2次，2013年4次，2014年28次，2015年52次，2016年41次{26}。鑒定人出庭作證情況見圖1。

（二）內(nèi)因方面

1.鑒定人缺乏系統(tǒng)的司法會(huì)計(jì)鑒定專業(yè)知識(shí)。目前我國開設(shè)司法會(huì)計(jì)專業(yè)課程的高校非常少，絕大多數(shù)司法會(huì)計(jì)鑒定人在高校學(xué)習(xí)期間學(xué)過財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和審計(jì)課程，未能接觸司法會(huì)計(jì)理論，工作后又沒有機(jī)會(huì)學(xué)習(xí)司法會(huì)計(jì)理論，審計(jì)思維根深蒂固，錯(cuò)誤地認(rèn)為司法會(huì)計(jì)鑒定就是審計(jì)，把審計(jì)報(bào)告改頭換面代替鑒定文書。

2.鑒定思維與審計(jì)思維之間難以切換。經(jīng)分類統(tǒng)計(jì)，我國司法會(huì)計(jì)鑒定總量中至少有73%由社會(huì)中介機(jī)構(gòu)承擔(dān){27}，中介機(jī)構(gòu)的主業(yè)是從事審計(jì)工作，審計(jì)思維習(xí)慣比較固定，對(duì)接受的鑒定業(yè)務(wù)仍按審計(jì)模式實(shí)施。

3.鑒定人員后續(xù)培訓(xùn)不足，鑒定知識(shí)不能及時(shí)更新。社會(huì)中介機(jī)構(gòu)每年雖然有開展后續(xù)培訓(xùn)，但培訓(xùn)的內(nèi)容基本上與鑒定知識(shí)無關(guān);檢察機(jī)關(guān)雖然每年有開展鑒定知識(shí)培訓(xùn)，但培訓(xùn)面嚴(yán)重不足，使得少數(shù)基層司法會(huì)計(jì)人員從未接受后續(xù)培訓(xùn)。從表2可知，檢察機(jī)關(guān)各類案由鑒定質(zhì)量問題率均低于社會(huì)中介機(jī)構(gòu)，充分證明了鑒定質(zhì)量高低與后續(xù)培訓(xùn)是密不可分的。

4.鑒定人相關(guān)法律知識(shí)儲(chǔ)備不足，不能滿足開展司法會(huì)計(jì)鑒定業(yè)務(wù)要求。根據(jù)法律規(guī)定，“訴訟參與人”包括鑒定人，因此，作為司法會(huì)計(jì)鑒定人，應(yīng)當(dāng)具備財(cái)會(huì)和相應(yīng)的法律知識(shí)背景，才能勝任該項(xiàng)工作。而現(xiàn)行法律法規(guī)將是否具備某方面的專業(yè)知識(shí)作為認(rèn)定鑒定資格的唯一條件，滿足不了鑒定工作要求。

5.重效益輕質(zhì)量。部分鑒定機(jī)構(gòu)忽視鑒定質(zhì)量，在檢材達(dá)不到鑒定條件的情況下仍然出具鑒定文書，有的鑒定機(jī)構(gòu)甚至以收費(fèi)多寡來衡量執(zhí)行鑒定的規(guī)范程度。

四、提高司法會(huì)計(jì)鑒定質(zhì)量的對(duì)策

為提高司法會(huì)計(jì)鑒定質(zhì)量，減少冤假錯(cuò)案，促進(jìn)司法公正，努力建設(shè)一支高水平的司法會(huì)計(jì)鑒定人才隊(duì)伍，筆者認(rèn)為需要從以下五個(gè)方面著手：

1.加快推進(jìn)全國統(tǒng)一的司法會(huì)計(jì)鑒定標(biāo)準(zhǔn)建設(shè)。目前，全國會(huì)計(jì)司法鑒定沒有形成統(tǒng)一適用的技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)，也沒有會(huì)計(jì)司法鑒定的行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)[6]，建議由司法部牽頭，組織最高法、最高檢、公安部、財(cái)政部、中注協(xié)、高校以及部分司法會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)界專家共同制定全國統(tǒng)一的司法會(huì)計(jì)鑒定標(biāo)準(zhǔn)。

2.大力推進(jìn)對(duì)司法會(huì)計(jì)師、注冊(cè)會(huì)計(jì)師、檢察官、法官、警官及律師的司法會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)知識(shí)培訓(xùn)。

3.進(jìn)一步落實(shí)鑒定人出庭制度，努力做到“應(yīng)出盡出”，提高鑒定人出庭率，提高庭審中辯護(hù)人與鑒定人的抗衡力度，倒逼鑒定人主動(dòng)加強(qiáng)業(yè)務(wù)知識(shí)學(xué)習(xí)。

4.提高鑒定機(jī)構(gòu)的設(shè)置門檻，嚴(yán)格準(zhǔn)入，完善鑒定機(jī)構(gòu)和鑒定人退出機(jī)制，以“寧精勿濫”的原則關(guān)停一些鑒定能力不足、規(guī)模小、業(yè)務(wù)量少的鑒定機(jī)構(gòu)，有關(guān)鑒定管理部門每年要開展鑒定業(yè)務(wù)質(zhì)量評(píng)查，對(duì)出具嚴(yán)重質(zhì)量問題鑒定書或鑒定能力嚴(yán)重不足的鑒定人予以注銷鑒定資格。

5.加大對(duì)鑒定人的懲戒處罰力度，對(duì)金錢鑒定、人情鑒定、關(guān)系鑒定等嚴(yán)重?fù)p害鑒定行業(yè)形象和公信力的鑒定機(jī)構(gòu)和鑒定人嚴(yán)肅處理，促使鑒定人保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎。

五、結(jié)論

黨的十九大報(bào)告指出：堅(jiān)持全面依法治國，深化司法體制綜合配套改革，全面落實(shí)司法責(zé)任制，努力讓人民群眾在每一個(gè)司法案件中感受到公平正義。健全統(tǒng)一司法鑒定管理體制是中央深改組會(huì)議審議和推進(jìn)的一項(xiàng)重要工作，體現(xiàn)了國家意志。制定全國統(tǒng)一的司法會(huì)計(jì)鑒定標(biāo)準(zhǔn)，提高司法會(huì)計(jì)鑒定質(zhì)量，已成為當(dāng)務(wù)之急。筆者投入大量的時(shí)間和精力，立足于以審判為中心的視角，對(duì)我國司法會(huì)計(jì)鑒定文書存在的質(zhì)量問題進(jìn)行分類歸納，分析造成質(zhì)量問題的原因，并提出解決對(duì)策。本文的主要結(jié)論：

1.我國司法會(huì)計(jì)鑒定質(zhì)量問題種類。通過大量的實(shí)例研究，總結(jié)出我國司法會(huì)計(jì)鑒定質(zhì)量問題共有35種。

2.歸納出問題的根本原因。在制度方面，缺乏全國統(tǒng)一的司法會(huì)計(jì)鑒定標(biāo)準(zhǔn);在鑒定方面，鑒定人缺乏法律知識(shí)、審計(jì)思維根深蒂固，加之培訓(xùn)不足;在鑒定報(bào)告使用方面，檢察官、法官知識(shí)結(jié)構(gòu)單一，缺乏相應(yīng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)知識(shí)，過度依賴專家的鑒定意見，辯護(hù)人缺乏相應(yīng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)知識(shí)，不了解司法會(huì)計(jì)鑒定程序規(guī)范，在庭審質(zhì)證環(huán)節(jié)無法抗衡具有專門知識(shí)的鑒定人。

3.提出解決問題的方法。通過實(shí)證研究以及對(duì)有關(guān)數(shù)據(jù)的對(duì)比分析，找出問題的根源和結(jié)癥，有針對(duì)性地提出解決問題的方法。

本文的創(chuàng)新之處：表現(xiàn)在以審判為中心視角，運(yùn)用大數(shù)據(jù)手段深入開展實(shí)例研究，無論從廣度和深度，都是其他研究者未能觸及的。

本文的不足之處：由于受資料的限制，研究廣度未能涉及我國的港澳臺(tái)地區(qū)，研究深度未能涉及鑒定意見的形成過程。

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