陸靜嬌 管亞梅

[摘要]對于會計信息的重要性，自然是不容質(zhì)疑的，既有助于企業(yè)管理層內(nèi)部的經(jīng)營決策，又有助于外部信息使用者了解企業(yè)、評價企業(yè)。近年來會計信息造假這一全球性的問題引發(fā)了社會對會計忠誠問題的廣泛關(guān)注。因此，對會計忠誠問題進(jìn)行研究十分有必要。本文分析了我國會計忠誠性缺失的主要原因，并從倫理治理方面提出了對策。

[關(guān)鍵詞]忠誠；會計忠誠；會計倫理

[中圖分類號]F230

一、研究背景

在日新月異發(fā)展的當(dāng)今社會，會計在人類生活中顯得愈發(fā)重要，會計工作不僅能對企業(yè)進(jìn)行有效的監(jiān)督和管理，也能促進(jìn)企業(yè)良好發(fā)展。會計忠誠是會計工作的基本要求，只有在保證了會計忠誠的前提下，會計工作才能發(fā)揮出應(yīng)有的功能和作用。隨著我國證券市場的快速發(fā)展，各種利潤操縱和財務(wù)報表舞弊等不良現(xiàn)象也隨之而來，頻頻出現(xiàn)的上市公司造假案件極大地降低了企業(yè)的收益質(zhì)量。會計忠誠性的缺失使得企業(yè)收益質(zhì)量的下降，對投資者的財產(chǎn)造成損失，對證券市場的正常發(fā)展產(chǎn)生不良影響和阻礙，也影響著市場經(jīng)濟秩序的穩(wěn)定性，不利于社會的進(jìn)步，相關(guān)信息使用者越來越關(guān)注會計忠誠性問題。因此，為加強企業(yè)的競爭力、提高其效益與效率.對會計忠誠性進(jìn)行分析，以更好地把握上市公司的發(fā)展趨勢顯得尤為重要。

二、倫理及會計忠誠的界定

（一）倫理

倫理一詞源于希臘，代表人格、德性、品質(zhì)。秦漢之交的《禮記·樂記》是我國最早提到倫理的記載，其中提到“樂者，通倫理者也”，此處的倫理指人與人相互之間的關(guān)系。韋氏大詞典中將倫理定義為是一門研究善與惡、討論道德責(zé)任義務(wù)的學(xué)科。倫理是一種關(guān)乎對與錯的行為準(zhǔn)則規(guī)范，人與人之間都應(yīng)遵守的原則。倫理與道德相互不可分割，且都能對人與人之間的關(guān)系進(jìn)行調(diào)節(jié)。兩者的不同點在于倫理是抽象的，與規(guī)范、理論聯(lián)系在一起的客觀存在，而道德是與個人行為和現(xiàn)象相聯(lián)系的，具有主觀性。

（二）倫理對行為規(guī)范的影響

倫理對行為規(guī)范的影響主要體現(xiàn)在倫理治理上，自律和他律共同作用于倫理治理。自律是他律的目標(biāo)，他律的形成需要將自律作為基礎(chǔ)。所謂自律，是指規(guī)范內(nèi)在于人而人自覺地遵守，具有自覺性、為我性、內(nèi)化性和開放性。自律的行為不是強制實行的，而是靠人的本心、主觀能動性進(jìn)行創(chuàng)造和執(zhí)行的。自律性是道德的一個主要特性，體現(xiàn)著人類主動地按照自己立下的行為準(zhǔn)則自主的規(guī)范自己的行為，但它只是在道德行為中起到了調(diào)節(jié)作用，具有導(dǎo)向功能。在人的道德行為過程中，始終會受到私欲的困擾，道德自律的最大障礙就是私欲的不斷膨脹。在這種情況下，就需要靠道德以外的機制進(jìn)行約束和控制，在會計誠信缺失的倫理治理中，自律和他律相輔相成，缺一不可。

（三）會計忠誠

會計忠誠是每個會計人員與生俱來的優(yōu)秀的道德品質(zhì)，會計忠誠作為一種基本承諾，要求會計應(yīng)保證其所反映的經(jīng)濟活動的真實性和客觀性，并忠實地服務(wù)于會計信息使用者，進(jìn)而使得會計不斷發(fā)展與進(jìn)步。

忠誠具有忠心耿耿和實事求是兩層含義。委托代理理論主要是指委托人為了實現(xiàn)利益最大化，委托代理人由一定的活動來完成期望利益，可見，會計人員負(fù)有雙重受托責(zé)任，在委托人與代理人之間發(fā)揮著中介作用，即忠誠性具有雙面性。一方面，忠誠于管理當(dāng)局，但這并不表示任人擺布，也不會因此而喪失人格，而是要完成管理當(dāng)局所委托的責(zé)任，貫徹落實客觀公正的原則，始終將企業(yè)根本利益作為一切活動的出發(fā)點，將真實的經(jīng)營情況反映出來，在指出問題后提出合理建議，遵守會計人員職業(yè)道德，對于企業(yè)商業(yè)秘密要嚴(yán)格保守。此外，對企業(yè)委托人的忠誠體現(xiàn)在能夠客觀公正地履行受托責(zé)任，在會計方法的選擇上要不偏不倚，充分披露信息并分清主次，突出重點，層次清晰，能夠為委托人提供相關(guān)信息，對其投資決策有用。對于會計人員而言，內(nèi)外忠誠兩者缺一不可，是相互統(tǒng)一且互補的。

（四）會計忠誠的意義

首先，會計忠誠是實現(xiàn)社會共同利益和共同進(jìn)步的基本要求。一個單位的經(jīng)濟運營活動是否真實、完整和可靠均由會計所反映，因此，只有在會計信息真實可靠的基礎(chǔ)上，信息使用者互利共贏、共同進(jìn)步的理想才能達(dá)成，對構(gòu)建社會主義和諧社會有益。相反，若會計舞弊，則違背其對社會的基本承諾。

其次，會計忠誠是市場經(jīng)濟有序運營的基本客觀條件。倘若會計人員一旦失信，則財務(wù)數(shù)據(jù)是否有效、稅收收入指標(biāo)是否真實以及經(jīng)濟政策的制定是否合理等一系列問題都將成為社會大眾的疑慮，會計人員失信很可能會導(dǎo)致市場經(jīng)濟活動與國家的政策指引相偏離，使得整個市場的經(jīng)濟秩序受到危害。

再者，會計忠誠有利于完善公司治理和內(nèi)部控制。從企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展而言，一個缺乏健全的治理結(jié)構(gòu)和管理體系的公司得不到很好的發(fā)展，因此，有效的治理機制對企業(yè)的長足發(fā)展十分重要，良好的治理結(jié)構(gòu)可以避免經(jīng)營者的違規(guī)操作從而使得公司的內(nèi)外部管理有序進(jìn)行，保證會計信息的真實性，最終使公司的綜合實力得到提升。

此外，會計是中介人，應(yīng)該忠于會計法律，所提供的會計信息應(yīng)該對決策者有用，反映社會責(zé)任，會計信息中心、管理中心以及利益協(xié)調(diào)管理中心的地位使得會計不得不忠誠，一旦貪圖利益，后果不堪設(shè)想，同時，會計人員背負(fù)著社會的期許與期盼，具有使命感。

三、會計忠誠缺失的主要原因

（一）利益驅(qū)動

利益驅(qū)動主要包括經(jīng)濟因素和政治因素。經(jīng)濟方面，會計從業(yè)人員雖然受到職業(yè)道德約束，但是依然會存在追求自身利益最大化的動機與傾向，當(dāng)會計人員違背忠誠原則預(yù)期得到的利益大于堅持忠誠原則所帶來的利益時，會計人員很大程度上會為獲取更多的利益而違背原則，引發(fā)職業(yè)道德風(fēng)險。政治方面，某些地方政府通過促進(jìn)更多企業(yè)上市以吸引更多外來投資者的方法來提高自身政績，該種情況下，地方政府可能會允許企業(yè)會計舞弊行為的發(fā)生。

（二）制度缺陷

會計制度作為維護經(jīng)濟秩序和保證會計活動有序運營的重要工具，而完善可靠的制度是規(guī)范和約束企業(yè)會計行為的重要前提?，F(xiàn)階段我國會計法律法規(guī)由于受國情和歷史原因的影響，雖在不斷完善但依舊不夠成熟具體，從而導(dǎo)致會計從業(yè)人員可以鉆法律空子，且在處理經(jīng)濟業(yè)務(wù)的過程中所具有的靈活性較大，進(jìn)而使得會計人員缺失忠誠性的可能性大大提高。以企業(yè)的產(chǎn)權(quán)制度為例，該制度需要分離所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)，從而導(dǎo)致企業(yè)投資者無法對企業(yè)員工實時進(jìn)行監(jiān)督管理，因此，投資者只能將企業(yè)經(jīng)營權(quán)委托給企業(yè)經(jīng)理人。但是，由于聯(lián)系上的時間和空間差異，投資人與經(jīng)理人無法實時交流溝通，因此，投資人只能通過經(jīng)理人的匯報來了解企業(yè)信息，所得到的信息容易產(chǎn)生不對稱，使得投資人無法全面掌握企業(yè)實際生產(chǎn)經(jīng)營的全過程，會計忠誠缺失便有了可乘之機。

（三）法制不全及監(jiān)管不力

我國目前還沒有專門針對會計忠誠的法律體系，對于會計忠誠缺失行為的界定法律難以形成統(tǒng)一的認(rèn)識，較難追究法律責(zé)任，并且懲罰的成本很低。此外，會計制度的有效運行離不開相關(guān)機構(gòu)的監(jiān)督指導(dǎo)，就我國現(xiàn)階段實際情況而言，我國相關(guān)機構(gòu)的監(jiān)督工作只是浮于形式層面，沒有起到監(jiān)督管理的作用。

（四）會計職業(yè)道德規(guī)范不夠完備

改革開放后，我國會計從業(yè)人員的職業(yè)道德素質(zhì)較之前雖然相對有所提高，但是仍然存在一些問題亟待解決。例如，我國會計從業(yè)人員的職業(yè)道德規(guī)范依舊不夠完善，缺乏完整可靠的職業(yè)道德規(guī)范體系來對會計從業(yè)人員進(jìn)行規(guī)范和評價。此外，會計從業(yè)人員的職業(yè)道德意識薄弱會導(dǎo)致會計從業(yè)人員受到利益驅(qū)動，進(jìn)而違背會計職業(yè)道德規(guī)范。

四、基于倫理視角的會計忠誠缺失的治理對策

（一）加強會計忠誠的“自律”機制建設(shè)

1.加強會計從業(yè)人員的自律

自律主要指人類自覺遵循道德規(guī)范，約束自身的行為，自律的三種基本形式為自識、自省和自警。在沒有監(jiān)督的境況下仍能對自己施加嚴(yán)格的要求是自律的最高境界。此外，自律是我國會計忠誠倫理治理的先決條件，會計人員應(yīng)與時俱進(jìn)，主動學(xué)習(xí)與會計職業(yè)道德相關(guān)的內(nèi)容，對其自身的會計職業(yè)道德建設(shè)進(jìn)一步深化，并靈活運用所學(xué)知識來解決會計領(lǐng)域出現(xiàn)的新問題。要想從根本上將我國會計隊伍的質(zhì)量從總體上提高，可通過培訓(xùn)的方法來增強會計繼續(xù)教育的學(xué)習(xí)，熟練掌握相關(guān)會計標(biāo)準(zhǔn)和法規(guī)，才能扭轉(zhuǎn)當(dāng)前我國會計隊伍人員普遍素質(zhì)不高的局面?？傮w而言，會計人員在工作中要嚴(yán)于律己，遵守相關(guān)規(guī)章制度，不因任何壓力而違背會計人員相關(guān)職業(yè)道德，切實保障所提供的會計信息真實可靠。

2.加強會計行業(yè)自律

會計行業(yè)環(huán)境的好壞直接影響著會計忠誠水平的高度。假如一個社會所擁有的法制不健全、公眾道德意識淡薄、以自我利益為中心，在這樣的社會壞境中，不可能有高品質(zhì)的會計忠誠性。要想凈化會計環(huán)境，單靠政府和會計行業(yè)的努力是不夠的，還要有全社會這個大環(huán)境的共同努力，依賴于社會各方面的協(xié)調(diào)，各行各業(yè)都要提高道德意識、忠誠意識，全社會要共同努力來實現(xiàn)會計忠誠，營造良好的社會環(huán)境。

（二）加強會計忠誠的“他律”機制建設(shè)

1.健全會計忠誠道德制度以及法律法規(guī)

道德與法律的表現(xiàn)形式、處理問題的方法和手段均有所不同，但是兩者的根本目標(biāo)是一致的，都是為規(guī)范會計行為以促進(jìn)社會更好發(fā)展而服務(wù)的。加強道德建設(shè)作為一種從根本上規(guī)范會計行為、保證會計披露信息真實可靠的重要方式，可通過完善道德輿論引導(dǎo)、道德評價導(dǎo)向以及道德利益導(dǎo)向等方式來加強會計道德建設(shè)。此外，提高會計職業(yè)道德還可通過建立健全相應(yīng)的會計規(guī)章制度等有效手段來加以規(guī)范。

2.加強懲治力度

加強懲治力度是會計忠誠的保證，一方面，可以提高違法成本。當(dāng)預(yù)期忠誠缺失所造成的成本低于預(yù)期的利益時，人們造假的沖動將會比較強烈。因此，提高違法成本，使得預(yù)期忠誠缺失所造成的成本高于預(yù)期的利益，從而相對減少會計造假的數(shù)量，提高違法成本將會在一定程度上對會計造假行為進(jìn)行遏制。另一方面，可以建立獎懲制度。對于愛崗敬業(yè)、忠誠守信的會計從業(yè)人員應(yīng)加以大力鼓勵，此外，應(yīng)結(jié)合精神引導(dǎo)、物質(zhì)鼓勵和懲罰，從而形成良好的會計忠誠氛圍。

3.完善監(jiān)督體系

在我國確立社會主義市場經(jīng)濟體制的過程中，不斷涌現(xiàn)個人主義、享樂主義和拜金主義等一些社會丑惡現(xiàn)象。會計信息失真與監(jiān)督環(huán)節(jié)的缺失息息相關(guān)，完善的會計監(jiān)督體系有助于加強會計人員的忠誠性，然而，完善的會計監(jiān)督機制需要社會各階層人士的大力配合，首先，通過注冊會計師的監(jiān)督作用來提高企業(yè)會計師的職業(yè)道德素質(zhì)與業(yè)務(wù)水平。其次，通過增強證監(jiān)會的監(jiān)督權(quán)來確保各利益相關(guān)者的利益。最后，完善內(nèi)部監(jiān)管機制，將相關(guān)人員在業(yè)務(wù)上相互分離，但是又相互制約，且做到職責(zé)權(quán)限分工明確，全方位對企業(yè)實行監(jiān)督。

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