劉澤龍

【摘 要】為解決飼料企業(yè)成本分析失真的局限性，為企業(yè)經(jīng)營決策提供真實(shí)、可靠的成本依據(jù)，公司近年來在飼料企業(yè)中推廣應(yīng)用量本利分析。本文以X公司的量本利分析應(yīng)用為例，簡述量本利分析在飼料企業(yè)中的應(yīng)用方法與措施。

【關(guān)鍵詞】飼料企業(yè)；量本利分析；成本管理

一、量本利分析方法概述

1.量本利分析的定義

企業(yè)的內(nèi)部經(jīng)營管理工作，通常以數(shù)量為起點(diǎn)，以利潤為目標(biāo)。但是兩者之間還需要通過收入和成本才能夠?qū)崿F(xiàn)利潤的目標(biāo)。收入可很容易的根據(jù)數(shù)量和單價來估計(jì)，而成本則難以把握。量本利分析也叫盈虧平衡分析或保本分析，是通過分析產(chǎn)銷量、成本、利潤之間的內(nèi)在關(guān)系，掌握盈虧變化的規(guī)律，指導(dǎo)企業(yè)降低成本、提高效益，為企業(yè)成本管控、銷售定價、生產(chǎn)決策、預(yù)算分析等管理決策提供依據(jù)的一種定量分析方法。

2.成本按性態(tài)分類

進(jìn)行量本利分析，首先要將成本按性態(tài)進(jìn)行分類。成本性態(tài)，指成本與產(chǎn)銷量之間的依存關(guān)系。成本按性態(tài)可分為固定成本與變動成本。變動成本指在一定的產(chǎn)銷量范圍內(nèi)，產(chǎn)品單位成本固定，總變動成本隨產(chǎn)銷量變動而正比例變動的成本。固定成本指在一定的產(chǎn)銷量范圍內(nèi)，成本總額相對固定，不受產(chǎn)銷量變動影響的成本。

3.量本利分析基本假設(shè)與運(yùn)用

實(shí)際業(yè)務(wù)中，產(chǎn)銷量、成本、利潤之間的關(guān)系并不是穩(wěn)定不變的，所以此方法的應(yīng)用需要確定以下假設(shè)：產(chǎn)品品種結(jié)構(gòu)保持不變，銷售政策、定價政策保持不變；成本按性態(tài)分類，在一定產(chǎn)銷量范圍內(nèi)，固定成本不變；收入及變動成本，與產(chǎn)銷量成正比例變動。

（1）量本利分析基本公式

利潤=銷售收入- 總成本=銷售收入-變動成本-固定成本=單價× 銷量- 單位變動成本×銷量- 固定成本=（單價- 單位變動成本）× 銷量- 固定成本

（2）邊際貢獻(xiàn)方程式

邊際貢獻(xiàn)是指銷售收入減去變動成本以后的差額，即：

邊際貢獻(xiàn)=銷售收入-變動成本，兩邊都除以銷量，則：

單位邊際貢獻(xiàn)=單價- 單位變動成本

邊際貢獻(xiàn)率=邊際貢獻(xiàn)/銷售收入=單位邊際貢獻(xiàn)/單價

利潤=邊際貢獻(xiàn)- 固定成本=單位邊際貢獻(xiàn)× 銷量-固定成本

（3）盈虧臨界點(diǎn)分析

盈虧臨界點(diǎn)又稱保本點(diǎn)，是指企業(yè)收入和成本相等的保本狀態(tài)，也就是邊際貢獻(xiàn)等于固定成本時企業(yè)所處的利潤為零的狀態(tài)。盈虧臨界點(diǎn)銷量即利潤為零時的銷量，即：

盈虧臨界點(diǎn)（保本點(diǎn)）銷量=固定成本/（單價- 單位變動成本）=固定成本/ 單位邊際貢獻(xiàn)

盈虧臨界點(diǎn)（保本點(diǎn)）銷售額=固定成本/ 邊際貢獻(xiàn)率

二、量本利分析方法對于飼料企業(yè)管理的現(xiàn)實(shí)意義

通過量本利的分析，還可以進(jìn)行安全邊際分析、敏感性分析等其他應(yīng)用，因此，量本利分析在企業(yè)管理中應(yīng)用很廣泛。但是飼料企業(yè)一直以來沿用傳統(tǒng)的附加值成本測算方法，此方法在20世紀(jì)90年代以及2010年以前，飼料行業(yè)處于快速成長期、利潤率高的時候，具有實(shí)際意義。但2010年以后，隨著飼料行業(yè)競爭日趨激烈、飼料產(chǎn)品利潤率逐步下降，部分飼料產(chǎn)品已處于負(fù)毛利狀態(tài)。企業(yè)決策層就必須加大對各項(xiàng)經(jīng)營數(shù)據(jù)的整理和分析，從而制定正確決策。由于附加值分析法未能把產(chǎn)品成本嚴(yán)格按性態(tài)分為固定成本和變動成本，在存在無邊際貢獻(xiàn)產(chǎn)品時導(dǎo)致成本利潤失真。量本利分析法嚴(yán)格按成本性態(tài)將成本費(fèi)用區(qū)分為固定成本和變動成本，計(jì)算產(chǎn)品邊際貢獻(xiàn)，找出正毛利產(chǎn)品和負(fù)毛利產(chǎn)品以及公司盈虧平衡點(diǎn)等數(shù)據(jù)，可據(jù)以對銷售政策、各項(xiàng)細(xì)化成本項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整，使所有產(chǎn)品均為公司利潤作出貢獻(xiàn)。通過量本利分析，可據(jù)以控制企業(yè)成本費(fèi)用，并分析判斷企業(yè)經(jīng)營情況，主動預(yù)見企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險；可據(jù)以調(diào)整企業(yè)產(chǎn)品結(jié)構(gòu)，增強(qiáng)定價決策的科學(xué)合理性和生產(chǎn)決策安排，避免不必要的損失。另外，也可據(jù)以計(jì)算公司的盈虧平衡點(diǎn)、目標(biāo)利潤銷量、安全邊際銷量等，對公司的經(jīng)營決策提供幫助。

三、量本利分析在飼料企業(yè)的實(shí)際應(yīng)用——以X企業(yè)為例

1.量本利分析法下對于產(chǎn)品正負(fù)毛利（邊際貢獻(xiàn)）的計(jì)算

以雞料S和豬料C為例：

雞料S銷售價格2860元/噸，庫存材料成本、包裝成本以及各項(xiàng)銷售折讓、提成、水電費(fèi)、燃料費(fèi)、直接人工、修理費(fèi)等作為變動成本處理，共計(jì)2977元/噸，雞料S單位邊際貢獻(xiàn)為2860-2977=-117元/噸。

豬料C銷售價格3270元/噸，庫存材料成本、包裝成本以及各項(xiàng)銷售折讓、提成、水電費(fèi)、燃料費(fèi)、直接人工、修理費(fèi)等作為變動成本處理，共計(jì)3094元/噸，豬料C單位邊際貢獻(xiàn)為3270-3094=176元/噸。

上述假設(shè)情況下，雞料S單位邊際貢獻(xiàn)為負(fù)，為不能生產(chǎn)品種，需要對售價及成本進(jìn)行調(diào)整，進(jìn)行止損處理。

2.盈虧臨界點(diǎn)分析

將固定成本與變動成本分開后，可以對盈虧臨界點(diǎn)進(jìn)行比較準(zhǔn)確的分析。X公司月固定成本總額233300元，以只生產(chǎn)豬料C為例，盈虧臨界點(diǎn)銷量為233300/176=1325噸。但按原附加值分析方法，由于未將變動成本與固定成本嚴(yán)格區(qū)分，導(dǎo)致固定成本中含有部分變動成本，變動成本人為變小，單位邊際貢獻(xiàn)成為正數(shù)，分析結(jié)果錯誤顯示雞料S也是可生產(chǎn)品種。如果豬料C和雞料S均衡生產(chǎn)，則平均單位邊際貢獻(xiàn)為59元/噸，盈虧臨界點(diǎn)銷量為233300/59=3954噸，盈虧平衡點(diǎn)大幅提高，大量豬料利潤被雞料虧掉，造成公司不必要的損失。

3.目標(biāo)利潤與成本控制分析

X公司年目標(biāo)利潤為120萬元，月均10萬元。以上述數(shù)據(jù)測算，如果按本量利分析的結(jié)果，只生產(chǎn)豬料C，則目標(biāo)利潤銷量為（233300+100000）/176=1894噸。如果按原附加值法得出的分析結(jié)果，豬料雞料均衡生產(chǎn)的話，目標(biāo)利潤銷量=（233300+100000）/（176-117）=5649噸，目標(biāo)利潤銷量大幅提高，經(jīng)營難度加大。另外根據(jù)確定的目標(biāo)利潤和銷量，可以倒逼成本，進(jìn)行目標(biāo)成本控制。通過單價-（目標(biāo)利潤+ 不可控固定成本）/ 銷售量，可得出目標(biāo)成本的大小，對各產(chǎn)品進(jìn)行目標(biāo)成本控制。

4.產(chǎn)品銷售定價控制

根據(jù)量本利分析，可以將產(chǎn)品銷售定價控制在合理范圍內(nèi)。銷售單價=（目標(biāo)利潤+固定成本）/銷售量+單位變動成本。結(jié)合市場價格，可以制定產(chǎn)品銷售底價，保證產(chǎn)品定價合理。由于飼料市場競爭激烈，促銷活動頻繁，實(shí)際經(jīng)營過程中經(jīng)常會有“薄利多銷”的定價策略，但是只有產(chǎn)品價格超過單位變動成本，即產(chǎn)生邊際貢獻(xiàn)時的定價才會帶來利潤，才會適合“多銷”；如果定價低于單位變動成本，則銷售量越大虧損越大。也只有超過盈虧平衡點(diǎn)銷售量，才會帶來利潤，這種情況下才能考慮降價；否則，也只會加大虧損。盈虧平衡點(diǎn)銷售量是進(jìn)行經(jīng)營決策的數(shù)量底線，單位變動成本是銷售價格的定價底線。

量本利分析法還可以分析出不同降價幅度給企業(yè)利潤帶來的不同影響。

5.產(chǎn)品生產(chǎn)決策分析

對于盈虧平衡點(diǎn)的分析，可用于生產(chǎn)決策。如果售價確定，固定成本和單位變動成本基本穩(wěn)定，則計(jì)算出的盈虧平衡點(diǎn)產(chǎn)量，如果小于計(jì)劃生產(chǎn)量，則可以生產(chǎn)，因?yàn)橐殉^盈虧平衡點(diǎn)，有利可得。如果盈虧平衡點(diǎn)產(chǎn)量大于計(jì)劃生產(chǎn)量，則不能生產(chǎn)，因?yàn)槲催_(dá)到盈虧平衡點(diǎn)，會產(chǎn)生虧損。

量本利方法還可以對剩余產(chǎn)能下產(chǎn)品生產(chǎn)決策進(jìn)行分析。在產(chǎn)能有剩余情況下，新的訂單即使銷售利潤小于零，只要單位邊際貢獻(xiàn)大于零，則可生產(chǎn)。因?yàn)楣潭ǔ杀疽讯?，增加的邊際貢獻(xiàn)實(shí)際對原有的固定成本進(jìn)行了分?jǐn)偅档土水a(chǎn)品的綜合成本，提高了效益。如果產(chǎn)能達(dá)到滿產(chǎn)以上，則可根據(jù)各產(chǎn)品邊際貢獻(xiàn)情況進(jìn)行高低排序，進(jìn)行生產(chǎn)優(yōu)化。

以上是量本利分析方法的基本概述及應(yīng)用舉例。但是，在實(shí)際運(yùn)用中，量本利方法也會表現(xiàn)出一定的局限性：一是必須嚴(yán)格按成本性態(tài)對成本費(fèi)用進(jìn)行劃分；二是經(jīng)營市場瞬息萬變，必須根據(jù)市場及各項(xiàng)成本費(fèi)用變化情況，及時對量本利分析的各構(gòu)成要素進(jìn)行調(diào)整。否則就會導(dǎo)致分析結(jié)果錯誤。例如飼料企業(yè)原來所用的附加值分析法，其實(shí)也是量本利分析的應(yīng)用原理，但是未將制造費(fèi)用、管理費(fèi)用及銷售費(fèi)用中的變動成本費(fèi)用與固定成本費(fèi)用嚴(yán)格分開，而是將制造費(fèi)用和三項(xiàng)期間費(fèi)用全部作為固定成本費(fèi)用處理，所以導(dǎo)致成本分析失真，對決策形成了誤導(dǎo)。

仍以雞料S和豬料C為例，在附加值分析法下：雞料S銷售價格2860元/噸，庫存材料成本、包裝成本以及各項(xiàng)銷售折讓、提成等作為變動成本處理，共計(jì)2797元/噸，制造費(fèi)用中的水電費(fèi)、燃料費(fèi)、直接人工、修理費(fèi)等變動成本費(fèi)用全部作為固定成本處理。豬料C銷售價格3270元/噸，庫存材料成本、包裝成本以及各項(xiàng)銷售折讓、提成等作為變動成本處理，共計(jì)2914元/噸，制造費(fèi)用中的各項(xiàng)變動成本費(fèi)用同上全部作為固定成本處理。平均固定成本481元/噸。均未將固定成本中的水電費(fèi)、燃料費(fèi)、直接人工、修理費(fèi)等變動成本進(jìn)行分離。

此種情況下，從邊際貢獻(xiàn)分析的角度，均不考慮固定成本，則雞料S有63元/噸的單位邊際貢獻(xiàn)，豬料C有356元/噸的單位邊際貢獻(xiàn)，在產(chǎn)能可以滿足的情況下，均是可盈利品種。但實(shí)際上邊際貢獻(xiàn)皆計(jì)算錯誤，原因是481元的固定成本中含有部分變動成本，導(dǎo)致變動成本少計(jì)，利潤分析失真。而且對于盈虧臨界點(diǎn)、目標(biāo)利潤、產(chǎn)品定價、生產(chǎn)決策等都會形成誤導(dǎo)。

通過以上分析可以看出，量本利分析在飼料企業(yè)管理中具有廣泛的應(yīng)用。X公司通過應(yīng)用量本利分析，對產(chǎn)品品種結(jié)構(gòu)以及定價、成本重新進(jìn)行了梳理調(diào)整，使公司效益得到了有效提高。當(dāng)然，量本利分析結(jié)果要合理還要以假定為基礎(chǔ)，只有當(dāng)各項(xiàng)指標(biāo)基本符合假定的條件時，才能發(fā)揮有效作用。如果各項(xiàng)指標(biāo)發(fā)生變化，則需要重新對分析方法、條件進(jìn)行修正，以形成正確的決策。

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