蔡宇+陳童美

離任審計風險的形成原因

離任審計風險的因素是不確定的，也是多方面的，但總體上可從主觀、客觀兩方面分析形成原因。

客觀上的風險來自審計的客觀內(nèi)容，主要有三種，一是審計責任上的劃分演變來的。由于審計責任大致包括財務責任、管理責任、法紀責任和社會責任四大類，在評價領導干部任期履行職責情況時，必須劃清當前領導與前任領導之間的責任關系，當前領導與接任領導之間的責任關系，關系內(nèi)容廣泛、復雜、繁瑣，得出正確的審計結(jié)論難度大，審計人員失誤的可能性大，審計風險較大。二是被審計單位內(nèi)控能力的強弱誘因。若被審計單位能建立完善的內(nèi)部控制制度來及時發(fā)現(xiàn)和剔除經(jīng)濟業(yè)務中差錯和舞弊，則審計風險降低，反之內(nèi)部薄弱，領導為掩蓋決策上的失誤或某些不法行為進行集體舞弊，故意提供虛假資料，則審計風險較大。三是審計派出單位對審計結(jié)論的依賴程度趨高，而審計環(huán)境未同步跟上，也無形中增加了參審人員的風險。

主觀風險是指一方面審計人員的經(jīng)驗和能力，審計人員的工作責任心和對被審計事項的關注程度，都將直接影響到審計方法及表達意見的準確與否，另一方面客觀環(huán)境的迅速變化，實踐內(nèi)容豐富多彩，經(jīng)驗不一定能夠完全把握，使審計意見存在著發(fā)生差錯的可能性，將導致審計風險產(chǎn)生。同時，審計程序是以抽樣性審計方法和分析性復核方法的應用貫穿其中，審計方法的缺陷也必然帶來一定的風險。

離任審計過程中風險分析

離任審計風險寓于審計的整個過程中，審計準備、實施、終結(jié)三個階段都存在風險點，現(xiàn)細分析如下：

（一）在審計準備階段，通過三個途徑對風險加以防范。一是評價被審計對象的風險的總體水平。由項目牽頭人收集離任領導的基本情況，并在此基礎上，結(jié)合專業(yè)判斷，對離任領導所在單位的內(nèi)、外環(huán)境的風險作一個初步評價。此時，還需加強與被審計單位管理部門的信息溝通，初定重要性問題水平，使之既能夠在會計報表重要水平的約束下，又能滿足派出單位領導層對有關問題更深一步了解的需要。二是評價審計人員的勝任能力。從審計人員是否有從事該項審計的技術水平，在從事審計過程中能否能保持形式及實質(zhì)上的獨立，時間和手段能否滿足審計項目的要求三個方面評價勝任能力，保證參審人員能夠運用一定的檢查程序來控制風險。三是初步確定總體審計策略。在了解被審計單位的基本情況、離任領導的管理能力后，通過一定的審計分析在控制風險前提下，以最低的審計成本來完成審計任務而采取的措施，減少檢查中由于準備不充分而引起的審計效率不高的問題發(fā)生。

（二）在實施階段，合理化解固有風險、控制風險和檢查風險。一是對固有風險的評估，主要是通過會計報表、賬簿、憑證的審核，對其公允性，從存在或發(fā)生、完整性、權(quán)利和責任、估價或分攤、表達與披露等五方面發(fā)表意見，雖然它受被審計單位所處特定經(jīng)濟、金融、管理環(huán)境，歷任領導的管理措施延續(xù)等多種因素影響，但仍然應從專業(yè)判斷角度加以穩(wěn)健確定。二是以業(yè)務的發(fā)生評估控制風險，首先確定某種業(yè)務的發(fā)生可能存在的潛在錯弊，并確認哪些控制措施可以防止或者發(fā)現(xiàn)這些錯弊，然后通過調(diào)查內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)，并進行控制測試，獲取控制措施是否適當被設計和有效執(zhí)行的證據(jù)。只有這樣，一方面有利于調(diào)查和評價的操作；另一方面也有利于審計人員發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制中的不足之處，以建議被審計單位予以完善，并實現(xiàn)業(yè)務發(fā)生的控制風險與會計報表項目控制風險相互驗證。三是在實施具體的審計目標時隨之而來的是檢查風險，需使用一定的分散風險的方法。根據(jù)各項認定的檢查風險，就可以確定各個具體審計目標的檢查風險，當一項認定只有一個具體審計目標，則該認定的檢查風險也就是該具體審計目標的檢查風險；如果一項認定有幾個具體審計目標，則每個具體審計目標都具有和其所屬認定相同的檢查風險。

（三）在終結(jié)階段，嚴密工作程序減少風險機率。概而言之就是分為四個層次，一是審計內(nèi)容再界定，通過對或有事項、期后事項、重要性問題的進一步的詢問、查找、比較、匯總，決定其適當?shù)呐斗绞?；二是審計過程再復制，通過不同責任人對工作底稿復核，確保審計質(zhì)量，控制審計風險，并在審計工作即將結(jié)束之際，以審計準則為標準，對整個審計工作一檢討，看是否符合審計準則的要求；三是審計意見再確認，將提出審計意見的初步建議，并與被審計單位進行溝通，并由項目負責人對審計意見的初步建議進行審核，可為審計意見的正確性提供合理的保證。四是要求被審計單位在審計期間向?qū)徲嬋藛T提供的各種重要口頭聲明作書面陳述，一方面有利于明確被審計單位的責任；另一方面則在發(fā)生行政復議時，有利于保護審計人員。

離任審計風險的控制

離任審計是建立在單位活動審計的基礎上，一方面審計結(jié)果失真，對離任人的評價不實、不準，將會給派出單位選拔、任用干部造成很大危害。另一方面離任人大都控制一定權(quán)力，有存在著以權(quán)謀私，違紀違規(guī)或嚴重經(jīng)濟犯罪的可能性，審計質(zhì)量要求較高，因此離任審計風險除了在實施審計程序過程中進行控制外，還應從宏觀、微觀兩個角度進行控制，來降低離任審計風險。

（一）離任審計風險的宏觀控制

1.開展離任審計工作首先要緊緊依靠黨委領導。離任審計工作政策性強，涉及面廣，情況復雜，黨委的重視是開展好這項工作的基本保證。黨委應切實加強對離任審計工作的領導，把離任審計納入干部任用的必備程序，使離任審計報告作為選拔任用干部的重要依據(jù)。黨委還應對離任審計機構(gòu)的設置、人員配備及經(jīng)費保障等予以大力支持，為離任審計工作創(chuàng)造良好的外部環(huán)境。

2.要注重加強部門之間的協(xié)調(diào)與配合。建立離任審計工作聯(lián)席會議制度，明確各相關部門在離任審計工作中的職責和任務，并不斷總結(jié)經(jīng)驗，不斷加強協(xié)調(diào)與配合機制。

3.要不斷完善離任審計法規(guī)制度。《中國人民銀行領導干部離任審計制度》、《中國人民銀行武漢分行離任審計操作規(guī)程》是實施離任審計的直接規(guī)章制度，但還不夠完善，還需結(jié)合本地實際制定一些工作規(guī)范如：離任審計指南、雙向承諾制、責任追究制等工作規(guī)范，不斷完善離任審計法規(guī)制度，使離任審計工作真正做到有法可依。

（二）離任審計風險的微觀控制

1.劃清前任領導與本任領導的責任。由于單位的管理是連續(xù)的，前任領導遺留下來的問題，可能對本任領導產(chǎn)生較大影響，致使其任期目標難以實現(xiàn)或受到一定程度的阻礙。因此在分析評價離任人的任期成績時，要具體分析這種影響，劃清前任與本任領導的責任。

2.劃清離任人員與其他負責人的責任。單位的管理的重要方面往往是由集體決策的，如果某項決策失誤，而決策時離任人曾表示反對意見，這種損失的責任就不能由離任人來負擔，而主要應由其他表示同意的領導成員負擔。又如在財務決策方面，如果財務負責人未請求報告離任人員，或采用先斬后奏辦法致使費用突破指標的情況發(fā)生，這種責任也不能歸咎于離任人員。

3.正確處理管理成績與國家宏觀經(jīng)濟政策的影響。單位管理成績是同內(nèi)部努力、員工素質(zhì)分不開的，另一方面也受當?shù)卮蟓h(huán)境影響。如當?shù)亟鹑跈C構(gòu)不良資產(chǎn)偏高，經(jīng)營虧損，金融風險較大，應該說是多種因素作用結(jié)果，央行監(jiān)管只是因素之一，因此在評價履行監(jiān)管職責時很難做到客觀公正。又如：任期內(nèi)由于管理費用偏緊，造成單位硬件設施跟不上，也不能直接歸咎于離任人。所以在評價離任人成績時要具體分析成績的因果關系，做出實事求是的評價。

4.離任審計期間的界定問題。與一般的審計不一樣，離任審計往往是跨越幾個會計年度的，而且起始日期還往往不是整齊的月初或月末，這樣便常常沒有對應的會計報表可供參照。于是，實務中一般以最為接近的會計報表結(jié)算日期作為離任審計期間的起止日期，而在此離任審計期間內(nèi)則視為一個大的會計年度，然后運用職業(yè)判斷對于一些重要項目及變化異常項目分別按年度進行詳審。

5.特別關注關聯(lián)方交易及非貨幣性交易。在離任審計中需要著重予以關注的是被離任審計單位與其關聯(lián)方的交易以及在離任審計期間發(fā)生的非貨幣性交易。在涉及這些方面的業(yè)務中一定要認真審查，是否存在以非正常價格轉(zhuǎn)讓造成資產(chǎn)流失的現(xiàn)象；有無隱匿收入、費用，自設小金庫，資金體外循環(huán)的現(xiàn)象等等。這就要求在離任審計開始之處向被離任審計單位所取其關于關聯(lián)方的申明書，并在抽查大額資金往來的業(yè)務中高度注意那些發(fā)生頻繁的往來單位，對其應收應付款項一定要進行詳細的盤查，明確其往來款項是否真實發(fā)生及其性質(zhì)。

6.正確評價合理與合法的關系。實際工作中往往遇到合理與合法的矛盾問題。有些開支可能是合理的，但可能不符合現(xiàn)行法規(guī)和財務制度。反之，有些開支是合法的，但可能不合理。對這類問題應做出客觀的評價，只要是符合管理效益提高的大原則，并且這種開支又節(jié)約了本單位的其他資金，那就應該給予肯定。

7.銳意改革與決策失誤的關系。管理是有風險的，有時難免發(fā)生決策失誤。作為一個管理者，既要積極進取，又要在發(fā)現(xiàn)決策失誤時，迅速做出新的決策來糾正，以減少損失。同時應該看到，這種決策失誤帶來的損失與玩忽職守造成的損失有本質(zhì)區(qū)別。審計人員對此進行評價時，要注意措詞準確，既肯定其進取精神，又要指出其失誤與不足。

（作者單位：中國人民銀行撫州市中

心支行、中國人民銀行南豐縣支行）