摘要:審計風險是會計報表中存在重大錯報或漏報，而注冊會計師經(jīng)過審計后發(fā)表了不恰當審計意見從而導(dǎo)致嚴重后果的可能性。審計風險存在于審計約定書簽訂、審計抽樣和審計取證和審計報告環(huán)節(jié)。審計方法、審計人員的素質(zhì)、客觀經(jīng)濟活動的復(fù)雜性、法律法規(guī)的規(guī)范程度對審計風險的形成有重大影響。審計風險控制與防范的措施主要有提高注冊會計師的綜合素質(zhì)、嚴格遵循審計工作準則、建立風險責任制度和各級內(nèi)部控制制度、審慎選擇被審計單位、正確處理降低風險與經(jīng)濟效益的關(guān)系、提取風險基金或購買責任保險等。

關(guān)鍵詞:審計風險;成因;控制;防范

隨著我國社會主義市場經(jīng)濟的發(fā)展，注冊會計師審計的業(yè)務(wù)范圍逐漸拓寬，人們對審計的期望越來越高，注冊會計師的法律責任也越來越大。社會經(jīng)濟生活的復(fù)雜性和不確定性增加了審計的難度，相應(yīng)產(chǎn)生了一定的審計風險。特別是注冊會計師事務(wù)所脫鉤改制后，這一問題顯得尤為突出，為此，正確認識審計風險，增強審計風險意識，積極有效地預(yù)防和控制審計風險，使審計在維護市場經(jīng)濟秩序方面起到應(yīng)有的作用是擺在注冊會計師審計面前的重要課題。

一、審計風險存在的主要環(huán)節(jié)及成因

1.審計風險存在的主要環(huán)節(jié)

(1)簽訂審計約定書環(huán)節(jié)的風險。簽訂審計約定書，是委托人與被委托機構(gòu)之間明確權(quán)利義務(wù)關(guān)系的法律過程，約定書一旦確定，就對雙方均具有約束力。作為審計方，必須按約定的內(nèi)容、要求按時出具審計報告，否則就構(gòu)成違約。一般情況下，除老客戶外，會計師事務(wù)所對被審計單位內(nèi)部財務(wù)制度和內(nèi)控系統(tǒng)是否健全和有效并不了解，而這些方面的狀況又恰恰是審計機構(gòu)和注冊會計師能否得出客觀、真實審計結(jié)論，發(fā)表客觀、真實審計意見的基礎(chǔ)。在現(xiàn)實中存在這樣一種情況，只要客戶上門并滿足給錢這個條件，審計機構(gòu)就把風險拋之腦后，按委托方的要求草率地訂下約定書。結(jié)果有的在接觸對方的審計資料后，才發(fā)現(xiàn)工作量非常大，為了趕進度，不按規(guī)章的要求進行審計，有的對被審計單位財務(wù)記錄和原始憑證雖根本沒有可信度，但為了提供審計報告而憑經(jīng)驗和邏輯進行推理。這樣的審計報告通常會存在審計風險。因此，可以說簽訂約定書環(huán)節(jié)是產(chǎn)生審計風險的源頭。

(2)審計抽樣和審計取證環(huán)節(jié)的風險。注冊會計師在審計過程中正確運用審計抽樣方法不僅可以提高審計效率，取得可靠的審計證據(jù)，同時也能保證審計質(zhì)量、防范審計風險。因為注冊會計師在審計過程中不可能面面俱到，對被審計單位的所有經(jīng)濟事項所涉及的財務(wù)收支都查實，而每一經(jīng)濟事項在財務(wù)會計上的反映真實與否，又關(guān)系到企業(yè)財務(wù)報表的客觀性、合法性和真實性，這就有一個“公允”的問題。就是說，注冊會計師要回答的僅是被審計單位的財務(wù)報表是否在所有重大方面公允反映了被審計單位的財務(wù)狀況，而不是保證其絕對真實。雖然公允的要求減輕了注冊會計師的責任和風險，但要達到公允的程度也并不容易，誤差必須控制在可容忍的范圍內(nèi)。這就要求抽樣要有可靠性，組成適量、有效的樣本，以盡可能提高樣本對總體的反映程度。否則，樣本總體反映的情況差異超出可容忍的范圍，就會使注冊會計師對抽樣結(jié)果產(chǎn)生信賴過度和誤導(dǎo)錯誤，審計的公允性就會喪失，審計證據(jù)就可能片面、不可靠，從而產(chǎn)生重大誤導(dǎo)作用，得出錯誤的審計結(jié)論，形成審計風險。

(3)審計報告環(huán)節(jié)的風險。審計報告是審計的成果，也是追究審計責任和承擔審計風險的具體依據(jù)。按照審計程序和正常邏輯思維，審計報告是依據(jù)審計約定書規(guī)定的內(nèi)容和要求，依據(jù)審計抽樣、取證所形成的工作底稿做出的，好像審計風險應(yīng)存在于審計報告以前各環(huán)節(jié)。事實上，撰寫審計報告本身不但存在風險，而且是防范風險的重要環(huán)節(jié)。因為審計風險是客觀存在的，如果在審計報告中忽視風險的客觀性，把查證結(jié)果的真實性進行絕對化肯定，并且忽視被審計單位的會計責任，一旦有誤，就可能產(chǎn)生風險。如果審計報告對審計的時間和空間范圍表述不清，也有可能使審計報告的使用者產(chǎn)生誤解，形成風險。此外，審計報告對有關(guān)關(guān)聯(lián)問題、或有事項等的表述以及對被審計單位財務(wù)狀況的影響的表述是否準確、得當，也有可能產(chǎn)生風險。

2.審計風險形成的主要成因

(1)審計方法對審計風險的影響。一是審計方法模式滯后，審計實踐上仍停留在賬項基礎(chǔ)審計和制度基礎(chǔ)審計階段；二是無論采用判斷抽樣還是統(tǒng)計抽樣，它都是根據(jù)審計人員的經(jīng)驗主觀判斷，極易遺漏重要的項目；三是審計操作不規(guī)范，如審計人員為了降低審計成本隨意放棄一些自認為不必要的審計程序，審計方法的選用不科學，審計報告的編寫不明確、不公允等。

(2)客觀經(jīng)濟活動的復(fù)雜性對審計風險的影響。隨著社會信息化程度的提高，被審計單位的會計信息資料也越來越多，差錯和虛假的會計資料參雜其中，失察的可能性也隨著增大；經(jīng)濟業(yè)務(wù)的種類和性質(zhì)也在不斷的多樣化和復(fù)雜化，會計核算業(yè)務(wù)已經(jīng)遠遠超出傳統(tǒng)的財務(wù)會計的內(nèi)容，諸如所得稅會計、租賃會計、破產(chǎn)會計、合并會計報表等新內(nèi)容不斷出現(xiàn)，對這些業(yè)務(wù)的處理，要比傳統(tǒng)的財務(wù)會計更具挑戰(zhàn)性，更容易發(fā)生爭議，也為審計帶來了更多的困難；從審計內(nèi)容來看，現(xiàn)代審計不僅包括對被審計單位的財務(wù)收支活動進行審計，也包括對一些投資方案的可行性研究；既包括對被審計單位的經(jīng)營成果進行評價，又要對被審計單位的內(nèi)部控制制度的健全與運作效果進行評價，這些都會增加注冊會計師做出正確的審計結(jié)論的難度。此外，我國經(jīng)濟體制及與之配套的各種制度均處于不斷變革之中，經(jīng)濟成份越來越復(fù)雜，各種經(jīng)濟成份的從業(yè)人員的素質(zhì)有很大的差異，他們處理經(jīng)濟業(yè)務(wù)的能力有時滯后于財務(wù)會計制度的變革，有的甚至亂中投機，以圖私利的情況也時有發(fā)生。上述這些因素都相應(yīng)的增加了審計的風險。

(3)法律法規(guī)的規(guī)范程度對審計風險的影響。審計相關(guān)法律法規(guī)不夠完善，隨著國家政策的不斷調(diào)整、變化，各種新情況、新問題不斷出現(xiàn)，而相關(guān)法律法規(guī)不相配套日益突出，導(dǎo)致審計過程中遇到的新問題無法處理。此外，一些法規(guī)政出多門，相互矛盾，造成事務(wù)所、注冊會計師無所適從，也容易導(dǎo)致審計風險。另外，事務(wù)所本身不按規(guī)定標準收費，競相壓價，降低審計成本，擾亂市場秩序，也是導(dǎo)致審計風險發(fā)生的重要原因。

二、審計風險的控制與防范

1.嚴格遵循審計工作準則

審計人員應(yīng)嚴格遵循審計規(guī)范，來制定嚴密的審計工作計劃和實施方案，認真進行審計工作準備，實施中把握審計工作質(zhì)量。在審計過程中對審計工作各程序進行嚴格控制，做到審計程序合法合規(guī)、內(nèi)容完整、方法恰當。如對企業(yè)資產(chǎn)、負債、損益審計，除對企業(yè)會計六要素財務(wù)上的正常審計外，還須考慮企業(yè)的核算體系、生產(chǎn)流程、銷售、倉庫等各個環(huán)節(jié)，進行全面的調(diào)查，以確保審計程序和內(nèi)容上的完整性。作為審計組長或主審，對組員的審計工作質(zhì)量和審計目標完成情況實施必要的檢查和監(jiān)督，發(fā)現(xiàn)問題要及時糾正。

2.建立風險責任制度和各級內(nèi)部控制制度

從風險控制的角度出發(fā)，建立健全事務(wù)所內(nèi)部的全面質(zhì)量管理制度。實行工作職能分工和牽制，對審計項目質(zhì)量實行三級負責制，即主審負責制、復(fù)核制、集體審理會議審定制，以有效控制審計過程中容易引起風險的環(huán)節(jié)。特別要把好審計證據(jù)質(zhì)量關(guān)，突出證據(jù)的有效性。作為項目主審，須對助審人員的取證材料、底稿進行審核、確認，專職復(fù)審人員對審計報告初稿及審計資料進行復(fù)核，審理會議對重大審計事項集體“會診”，確保證據(jù)充分有效，必要時可進行二次取證。對審計中發(fā)現(xiàn)的重大問題，審計復(fù)核、集體審理在必要時可提前介入，進行跟蹤檢查;要實行內(nèi)部管理制。如建立對審計人員質(zhì)量考核制、審計目標責任考核制、審計人員廉潔自律規(guī)定等，對審計人員在執(zhí)行審計工作程序、職業(yè)道德等方面形成有力的控制和約束。

3.正確處理降低風險與經(jīng)濟效益的關(guān)系

審計風險是可以控制的，但不可能完全消除，這是由審計客體的不可控性決定的。同時，控制審計風險需要花費一定的代價，隨著審計成本的增加，審計風險的降低幅度呈遞減趨勢，這就要求審計風險的控制要限定在一個經(jīng)濟意義上適當范圍，超出這個范圍，一味降低審計風險，就可能違背成本效益原則。這就要求事務(wù)所在接受審計委托時，要認真評價被審計單位的風險程度，以避免高風險的審計客戶。

4.提取風險基金或購買責任保險

我國加入WTO后，要求注冊會計師為國內(nèi)外客戶提供高質(zhì)量、全方位的服務(wù)，也將使注冊會計師、事務(wù)所面臨的風險在范圍上、深度上都不可與以往同日而語。為了更好地服務(wù)于國內(nèi)外客戶，會計師事務(wù)所必須以更高的執(zhí)業(yè)質(zhì)量和更有保障的資信條件來迎接新的挑戰(zhàn)。而通過提取風險基金和投保的方式可以提高事務(wù)所的賠償能力，從而取信于國內(nèi)外客戶并提高社會信譽?！吨腥A人民共和國注冊會計師法》也規(guī)定會計師事務(wù)所應(yīng)當按規(guī)定建立職業(yè)風險基金，辦理職業(yè)保險，這一措施能幫助注冊會計師轉(zhuǎn)嫁風險，避免遭受或減少損失。

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